時(shí)間：2023-07-04 17:08:36
開(kāi)篇：寫作不僅是一種記錄，更是一種創(chuàng)造，它讓我們能夠捕捉那些稍縱即逝的靈感，將它們永久地定格在紙上。下面是小編精心整理的12篇資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方法，希望這些內(nèi)容能成為您創(chuàng)作過(guò)程中的良師益友，陪伴您不斷探索和進(jìn)步。
【關(guān)鍵詞】產(chǎn)評(píng)估 會(huì)計(jì)計(jì)價(jià) 公允價(jià)值
一、引言
特定條件下會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)需要利用資產(chǎn)評(píng)估結(jié)論，資產(chǎn)評(píng)估也需要參考會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)資料，這說(shuō)明資產(chǎn)評(píng)估與會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)有著密不可分的關(guān)系。這種聯(lián)系并不代表著能把資產(chǎn)評(píng)估與會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)相提并論，評(píng)估注重市場(chǎng)價(jià)值，而會(huì)計(jì)注重成本，這是它們的重大區(qū)別，由此也衍生出它們?cè)谟?jì)價(jià)原則、計(jì)價(jià)方法等方面的差別。
二、資產(chǎn)評(píng)估與會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)的聯(lián)系
1、計(jì)價(jià)依據(jù)
（1）會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和現(xiàn)代會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)方法是資產(chǎn)評(píng)估的重要依據(jù)。資產(chǎn)評(píng)估中常會(huì)利用和參考會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)。由于我國(guó)尚未形成充分發(fā)育完善的資產(chǎn)市場(chǎng)，對(duì)資產(chǎn)未來(lái)收益額的預(yù)測(cè)還存在條件上的限制，目前國(guó)內(nèi)評(píng)估中使用最多的是重置成本法。而重置成本法是把資產(chǎn)的時(shí)間差異、功能差異等對(duì)歷史成本的影響加以量化，在賬面歷史成本基礎(chǔ)上修正得到的。如運(yùn)用價(jià)格指數(shù)法測(cè)算重置成本時(shí)在被估資產(chǎn)的歷史成本上調(diào)整時(shí)間差異后為重置成本。因此，大部分資產(chǎn)的評(píng)估要以會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)作為基礎(chǔ)性資料。即使采用收益現(xiàn)值法和市價(jià)法進(jìn)行評(píng)估，某些賬面記錄也可作為最主要的依據(jù)，因?yàn)楝F(xiàn)金入賬是以票面金額計(jì)價(jià)；應(yīng)收賬款在報(bào)表上列示的凈值是估計(jì)的可變現(xiàn)凈值；短期有價(jià)證券也可采用成本與市價(jià)孰低法計(jì)價(jià)，這幾項(xiàng)資產(chǎn)評(píng)估的結(jié)果只需在賬面記錄的基礎(chǔ)上稍加修正即可。
（2）資產(chǎn)評(píng)估是專門機(jī)構(gòu)和專門人員根據(jù)有關(guān)數(shù)據(jù)資料，模擬市場(chǎng)對(duì)資產(chǎn)在一定時(shí)點(diǎn)上最有可能實(shí)現(xiàn)的市場(chǎng)價(jià)值的估計(jì)和判斷活動(dòng)及其過(guò)程，它強(qiáng)調(diào)的是資產(chǎn)的評(píng)估時(shí)點(diǎn)的市場(chǎng)價(jià)值。我國(guó)2007年1月1日起實(shí)施的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則除歷史成本的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性外，還將重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值四種屬性引入了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本，采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量。在企業(yè)合并、投資性房地產(chǎn)、股份支付、金融工具、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中都不同程度上直接或間接地涉及了公允價(jià)值計(jì)量屬性的應(yīng)用。但是，我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值的確定沒(méi)能做出具體規(guī)定，使其在實(shí)施的過(guò)程中可能超過(guò)會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷能力。而資產(chǎn)評(píng)估行業(yè)在公允價(jià)值確定方面具有專業(yè)優(yōu)勢(shì)，評(píng)估師的專業(yè)服務(wù)有利于公允價(jià)值的科學(xué)計(jì)量。評(píng)估是以提供估價(jià)意見(jiàn)為目的的專業(yè)活動(dòng)，在長(zhǎng)期的實(shí)踐中，不僅在評(píng)估理論方面具有系統(tǒng)性和科學(xué)性，而且在實(shí)務(wù)方面具有現(xiàn)實(shí)性和可操作性，評(píng)估結(jié)果是評(píng)估人員通過(guò)合乎邏輯的分析、推理得出的，具有客觀公正性，能夠滿足公允價(jià)值計(jì)量提出的要求。故而，當(dāng)會(huì)計(jì)師選用重置成本，變現(xiàn)價(jià)值及收益現(xiàn)值標(biāo)準(zhǔn)作為會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)的價(jià)值基礎(chǔ)時(shí)，資產(chǎn)評(píng)估的結(jié)論就可以成為會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)的依據(jù)。
2、計(jì)價(jià)方法
資產(chǎn)評(píng)估中大量運(yùn)用現(xiàn)代會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)方法，其很多估算方法都來(lái)自于會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)方法。如用于估算資產(chǎn)重置成本的價(jià)格指數(shù)法、功能價(jià)值類比法、重置核算法、統(tǒng)計(jì)分析法等借鑒了會(huì)計(jì)中的現(xiàn)代計(jì)價(jià)法。現(xiàn)行市價(jià)法也來(lái)源于會(huì)計(jì)中的市價(jià)法。
三、資產(chǎn)評(píng)估與會(huì)計(jì)估價(jià)的區(qū)別
1、資產(chǎn)范圍
會(huì)計(jì)學(xué)中的資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。會(huì)計(jì)中的資產(chǎn)是企業(yè)所擁有或控制的經(jīng)濟(jì)資源，不包括個(gè)人資產(chǎn)，目前的會(huì)計(jì)不對(duì)個(gè)人資產(chǎn)進(jìn)行核算。而資產(chǎn)評(píng)估中的資產(chǎn)更為廣泛，是泛指特定經(jīng)濟(jì)主體擁有或控制的，能給特定經(jīng)濟(jì)主體帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源。如：企業(yè)的某些自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)（商譽(yù)），在資產(chǎn)評(píng)估中將其視為資產(chǎn)，會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)則不視其為資產(chǎn)，不在財(cái)務(wù)報(bào)表中計(jì)價(jià)反映。此外，評(píng)估有時(shí)也要對(duì)會(huì)計(jì)上的負(fù)債進(jìn)行評(píng)估，負(fù)債不是會(huì)計(jì)資產(chǎn)，而評(píng)估資產(chǎn)有時(shí)也包括評(píng)估負(fù)債。
2、計(jì)價(jià)依據(jù)
盡管新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值四種屬性引入了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中，歷史成本仍是會(huì)計(jì)的基本計(jì)量屬性。會(huì)計(jì)師注重成本而評(píng)估師注重市場(chǎng)價(jià)值，這仍是評(píng)估與會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)的最大區(qū)別。資產(chǎn)評(píng)估中的資產(chǎn)確認(rèn)和評(píng)價(jià)主要是以效用和市場(chǎng)價(jià)值為依據(jù)和基礎(chǔ)的。評(píng)估并不反映歷史成本和未來(lái)價(jià)格，而是反映某一時(shí)點(diǎn)的重置價(jià)值、清算拍賣價(jià)值等。評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)隨評(píng)估目的不同、財(cái)稅政策不同而進(jìn)行具體選擇。當(dāng)在資產(chǎn)市場(chǎng)發(fā)育良好，能夠找到與被評(píng)估資產(chǎn)相同或相類似的參照物時(shí)，對(duì)資產(chǎn)的評(píng)估計(jì)價(jià)往往采用現(xiàn)行市價(jià)法。會(huì)計(jì)記賬和算賬中的資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)價(jià)主要以歷史成本為依據(jù)和基礎(chǔ)的，即按照會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的一般原則要求，將取得資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的成本作為資產(chǎn)的入賬價(jià)值，在資產(chǎn)處置前保持其入賬價(jià)值不變，其依據(jù)為成本是實(shí)際發(fā)生的，有客觀依據(jù)，便于查核，也容易確定，比較可靠。即使在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布以后，企業(yè)合并、投資性房地產(chǎn)、股份支付、金融工具、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中不同程度上直接或間接地涉及了公允價(jià)值計(jì)量屬性的應(yīng)用。但會(huì)計(jì)中的公允價(jià)值和資產(chǎn)評(píng)估中的公允價(jià)值還是存在一定區(qū)別的。資產(chǎn)評(píng)估中的公允價(jià)值是廣義的公允價(jià)值，既包括了資產(chǎn)在正常市場(chǎng)條件下的合理價(jià)值，也包括了資產(chǎn)在非正常市場(chǎng)條件下的合理價(jià)值；既包括資產(chǎn)在持續(xù)使用條件下的合理價(jià)值，也包括了資產(chǎn)在非持續(xù)使用條件下的合理價(jià)值。而會(huì)計(jì)中的公允價(jià)值是狹義的公允價(jià)值，只是正常市場(chǎng)條件下和持續(xù)經(jīng)營(yíng)條件下資產(chǎn)的合理價(jià)值。此外，也不能拿資產(chǎn)評(píng)估中的市場(chǎng)價(jià)值直接作為會(huì)計(jì)的公允價(jià)值，它們之間也有差別：第一，資產(chǎn)評(píng)估中的市場(chǎng)價(jià)值表現(xiàn)為資產(chǎn)客觀價(jià)值的估計(jì)數(shù)額，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的公允價(jià)值更傾向于資產(chǎn)交易價(jià)格本身。資產(chǎn)評(píng)估強(qiáng)調(diào)市場(chǎng)價(jià)值是一種估計(jì)數(shù)額，是由資產(chǎn)評(píng)估一種專業(yè)咨詢活動(dòng)的性質(zhì)決定的，資產(chǎn)評(píng)估本身不能取代資產(chǎn)交易當(dāng)事人的交易決策。公允價(jià)值是作為會(huì)計(jì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)的一種屬性或標(biāo)準(zhǔn)，它服務(wù)于會(huì)計(jì)核算，作為一種資產(chǎn)計(jì)價(jià)屬性或計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)完全可以選擇活躍市場(chǎng)中的交易價(jià)格本身或其他價(jià)值表現(xiàn)形式。第二，市場(chǎng)價(jià)值作為評(píng)估師的主觀判斷結(jié)果，這個(gè)判斷結(jié)果需要依據(jù)活躍市場(chǎng)中的相關(guān)數(shù)據(jù)，在許多情況下評(píng)估師還必須借助于一些評(píng)估假設(shè)來(lái)完成對(duì)資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值的判斷，如公開(kāi)市場(chǎng)假設(shè)及最佳或最有效使用假設(shè)等。公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)屬性或計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)之一，標(biāo)準(zhǔn)的確立更多地是建立在現(xiàn)實(shí)的活躍市場(chǎng)及其交易價(jià)格的基礎(chǔ)之上。但是，由于會(huì)計(jì)中的公允價(jià)值與資產(chǎn)評(píng)估中的市場(chǎng)價(jià)值在本質(zhì)上、內(nèi)涵方面的趨同與基本一致（這是兩個(gè)概念的主流或基本方面），當(dāng)不存在活躍的市場(chǎng)及其資產(chǎn)的現(xiàn)實(shí)交易價(jià)格的時(shí)候，即無(wú)法直接取得資產(chǎn)會(huì)計(jì)上的公允價(jià)值的時(shí)候，資產(chǎn)評(píng)估中的市場(chǎng)價(jià)值就是資產(chǎn)的公允價(jià)值的最好替代。
3、計(jì)價(jià)方法
資產(chǎn)評(píng)估是根據(jù)特定的評(píng)估對(duì)象，評(píng)估目的和市場(chǎng)環(huán)境，選擇適當(dāng)?shù)脑u(píng)估假設(shè)，通過(guò)資料收集、檢驗(yàn)、并運(yùn)用恰當(dāng)?shù)馁Y產(chǎn)評(píng)估途徑和方法，分析判斷資產(chǎn)的交換價(jià)值或“價(jià)值”。除了可以利用核算方法外，還廣泛應(yīng)用預(yù)期收益折現(xiàn)法、市場(chǎng)售價(jià)類比法等多種技術(shù)方法。而會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)是在確定了的資產(chǎn)計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的前提下，主要采用核算的方法來(lái)確定資產(chǎn)的“價(jià)值”
四、結(jié)論
上文分析了資產(chǎn)評(píng)估和會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)在計(jì)價(jià)依據(jù)和計(jì)價(jià)方法等方面的關(guān)系，尤其著重探討了在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布以后，會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)中公允價(jià)值的運(yùn)用為二者的聯(lián)系帶來(lái)的新契合點(diǎn)和具體運(yùn)用上的差別。由于資產(chǎn)評(píng)估和會(huì)計(jì)的作用不同，二者在計(jì)價(jià)上確實(shí)存在有較大差異。在實(shí)踐中，我們不能完全以市價(jià)取代現(xiàn)行會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)，必須理清它們的關(guān)系，即使同在一個(gè)管理平臺(tái)，也應(yīng)當(dāng)注意二者的適當(dāng)分離。但是，也要注意好它們之間的聯(lián)系，使它們能相互銜接，共同發(fā)展。
【參考文獻(xiàn)】
[1] 馬義策、路云飛：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則：資產(chǎn)評(píng)估界的機(jī)遇與挑戰(zhàn)[J].現(xiàn)代商業(yè)，2007（2）.
[2] 耿建新、周叔敏、騰旭峰：會(huì)計(jì)與資產(chǎn)評(píng)估在企業(yè)資產(chǎn)計(jì)價(jià)中的異同分析[J].中國(guó)資產(chǎn)評(píng)估，2001（5）.
關(guān)鍵詞：森林資產(chǎn) 會(huì)計(jì)核算 計(jì)價(jià)方法
中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-4914(2011)05-154-01
一、森林資產(chǎn)理論研究概述
森林是人類賴以生存和發(fā)展的資源，人類對(duì)森林的利用程度體現(xiàn)了一個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平。隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，人類對(duì)森林資源的利用需求和森林資源再生問(wèn)題出現(xiàn)了失衡，在經(jīng)濟(jì)學(xué)供求理論的支持下，森林資源不得不進(jìn)入市場(chǎng)運(yùn)作的過(guò)程。森林資源作為一項(xiàng)資產(chǎn)就呼之欲出。
對(duì)自然資源(森林資源)的合理利用的研究較早的經(jīng)濟(jì)學(xué)家是馬歇爾，其后很長(zhǎng)一段時(shí)間內(nèi)經(jīng)濟(jì)學(xué)家們對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和自然資源問(wèn)題進(jìn)行大量有價(jià)值的探討。直到20世紀(jì)60、70年代，隨著資源環(huán)境問(wèn)題與經(jīng)濟(jì)發(fā)展需求矛盾的越演越烈，出現(xiàn)了一種潮流叫“生態(tài)覺(jué)醒”；在研究領(lǐng)域里學(xué)者對(duì)森林資源也有了很多研究成果，其中有西德尼?戴維森和羅曼?L?韋爾的《現(xiàn)代會(huì)計(jì)手冊(cè)》、紐約州立大學(xué)李?J塞德的《會(huì)計(jì)師手冊(cè)》和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第41號(hào)――農(nóng)業(yè)》等一批著作和相關(guān)法律現(xiàn)世。盡管如此，學(xué)術(shù)界仍沒(méi)有出現(xiàn)比較科學(xué)合理的研究體系，森林作為一項(xiàng)資產(chǎn)在會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)和核算方面尤其是在我國(guó)有必要進(jìn)行深入而有意義的探索。
二、森林資產(chǎn)的計(jì)價(jià)和核算
資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或事項(xiàng)所形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。森林資產(chǎn)作為一項(xiàng)資產(chǎn)就必然要符合資產(chǎn)的定義。任何一個(gè)經(jīng)濟(jì)核算單位都應(yīng)該嚴(yán)格界定森林資產(chǎn)的主體，無(wú)法資產(chǎn)化的部分需要嚴(yán)格按照會(huì)計(jì)法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行合理處理。另一方面森林資產(chǎn)又不同于其他一般的資產(chǎn)，有其特殊的方面，森林資產(chǎn)是以林地為依托多層次的整體性的資產(chǎn)，要兼顧整體效益和部分核算原則；每一森林資產(chǎn)都有其獨(dú)特的自然條件和其他自身?xiàng)l件，從而造成森林資產(chǎn)交易的市場(chǎng)比較分散，不便于進(jìn)行市場(chǎng)交易，同時(shí)也不能像一般產(chǎn)品一樣進(jìn)行保質(zhì)和保量。這些特性都對(duì)森林資產(chǎn)計(jì)價(jià)和核算的理論研究和實(shí)踐工作提出嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。
目前森林資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方法可分為兩類：有形的森林資產(chǎn)計(jì)價(jià)方法及無(wú)形的森林資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方法。有形的森林資產(chǎn)的計(jì)價(jià)有市價(jià)法、收益現(xiàn)值法、成本法；無(wú)形森林資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方法有現(xiàn)行市價(jià)法和收益現(xiàn)值法以及綜合評(píng)估評(píng)價(jià)。而一般森林資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算主要思路是把森林資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容進(jìn)行劃分；選擇恰當(dāng)?shù)挠?jì)價(jià)基礎(chǔ)與計(jì)價(jià)方法，選擇計(jì)價(jià)模型和確立計(jì)價(jià)體系；根據(jù)森林資產(chǎn)的特殊性分階段分類別對(duì)計(jì)價(jià)模型進(jìn)行修正。最后分析和評(píng)估計(jì)價(jià)體系的效果并進(jìn)行后續(xù)的會(huì)計(jì)核算工作。森林資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算除了應(yīng)遵循會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求外，還應(yīng)遵循多種計(jì)價(jià)方式并用原則、力求客觀性原則和預(yù)警性原則。
三、森林資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算的建議
森林資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算是一個(gè)評(píng)估體系，每個(gè)資產(chǎn)都不能照搬以往任何一資產(chǎn)核算案例模式，而應(yīng)該在研究核算對(duì)象實(shí)際情況的基礎(chǔ)上，構(gòu)建適合此森林資產(chǎn)的核算體系。在實(shí)踐核算工作中要注意明晰森林產(chǎn)權(quán)、完善資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)組織、加強(qiáng)涉林人員的素質(zhì)培訓(xùn)和加強(qiáng)協(xié)調(diào)各部門之間協(xié)作機(jī)制。總之，在資源問(wèn)題日益凸顯的時(shí)代，森林資源作為一項(xiàng)資源，需要社會(huì)各界人士在理論和實(shí)踐領(lǐng)域加大人力和物力的投入，以使森林資源不僅作為資產(chǎn)發(fā)揮它最大的經(jīng)濟(jì)效益，而且也要保證其作為自然環(huán)境具有強(qiáng)大的社會(huì)效益和生物效益。
參考文獻(xiàn)：
[關(guān)鍵詞]：存貨計(jì)價(jià)方法 選擇 影響
存貨，是指企業(yè)在日常活動(dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料和物料等。當(dāng)采用不同的存貨成本流轉(zhuǎn)假設(shè)在期末結(jié)存存貨與本期發(fā)出存貨之間分配存貨成本時(shí)，就產(chǎn)生了不同的發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法。
一、存貨計(jì)價(jià)方法概述
1、個(gè)別計(jì)價(jià)法
個(gè)別計(jì)價(jià)法是假設(shè)存貨的成本流轉(zhuǎn)與實(shí)物流轉(zhuǎn)相一致，按照各種存貨，逐個(gè)地辨認(rèn)與記錄各批發(fā)出存貨及期末存貨所屬的購(gòu)進(jìn)批別或生產(chǎn)批別，分別按其購(gòu)入或生產(chǎn)時(shí)所確定的單位成本作為計(jì)算各批發(fā)出存貨和期末存貨成本的方法
2、加權(quán)平均法
月末一次加權(quán)平均法，即全月一次加權(quán)平均法，簡(jiǎn)稱“加權(quán)平均法”，是指以期初存貨數(shù)量和本月購(gòu)進(jìn)存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)，去除本月全部進(jìn)貨成本加上月初存貨成本，計(jì)算出存貨的加權(quán)平均單位成本，以此為基礎(chǔ)來(lái)確定本期存貨發(fā)出成本和期末存貨成本的一種方法。
移動(dòng)加權(quán)平均法，是指以每次進(jìn)貨的成本加上原有庫(kù)存存貨成本，除以每次進(jìn)貨數(shù)量加上原有庫(kù)存存貨的數(shù)量，據(jù)以計(jì)算加權(quán)平均單位成本，作為下次進(jìn)貨前計(jì)算各次發(fā)出存貨成本依據(jù)的一種方法。即，移動(dòng)加權(quán)平均單位成本=（原有存貨成本+本批入庫(kù)存貨成本）/（原有存貨數(shù)量+本批入庫(kù)存貨數(shù)量）。
3、先進(jìn)先出法
先進(jìn)先出法是以先入庫(kù)的存貨先發(fā)出這一存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)假設(shè)為前提，對(duì)先發(fā)出的存貨按照先入庫(kù)的存貨單位成本計(jì)價(jià)，后發(fā)出的存貨按照后入庫(kù)的存貨單位成本計(jì)價(jià)，據(jù)以確定本期發(fā)出存貨和期末結(jié)存存貨成本的一種方法。
二、企業(yè)存貨計(jì)價(jià)方法的選擇
1、選擇標(biāo)準(zhǔn)
企業(yè)在選擇存貨計(jì)價(jià)方法時(shí)，通常應(yīng)當(dāng)考慮的方面有以下幾點(diǎn)：首先，應(yīng)客觀、真實(shí)地反映企業(yè)的銷售成本與期末存貨價(jià)值。其次，應(yīng)對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)按照其取得時(shí)的實(shí)際價(jià)格進(jìn)行計(jì)價(jià)入賬，且其賬面價(jià)值在存續(xù)期內(nèi)一般不作調(diào)整。再次，要保持必要的謹(jǐn)慎性，充分考慮決策風(fēng)險(xiǎn)，保證企業(yè)所有者和潛在投資者在作出決策時(shí)將風(fēng)險(xiǎn)控制在最小的范圍內(nèi)，盡可能的規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，使風(fēng)險(xiǎn)收益最大化。
2、計(jì)價(jià)方法選擇應(yīng)考慮的問(wèn)題
（1）存貨的特點(diǎn)及其管理要求
要考慮企業(yè)的存貨是否為特定的或不可替代的項(xiàng)目，如果是，則應(yīng)當(dāng)采用個(gè)別計(jì)價(jià)法；如果企業(yè)存在大量可替換的存貨項(xiàng)目，采用個(gè)別計(jì)價(jià)法將會(huì)給核算帶來(lái)很大的麻煩，這時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮采用其他方法予以計(jì)價(jià)。
（2）不同計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的影響
存貨計(jì)價(jià)方法會(huì)直接影響期末存貨的價(jià)值和銷售成本的計(jì)算，進(jìn)而對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)、稅收負(fù)擔(dān)、現(xiàn)金流量、財(cái)務(wù)比率等產(chǎn)生影響。一般來(lái)說(shuō)，在物價(jià)持續(xù)上漲的情況下，采用先進(jìn)先出法會(huì)導(dǎo)致較高的期末存貨、銷售毛利、所得稅和凈收益額；如果物價(jià)持續(xù)下跌，則會(huì)得出相反的結(jié)論。
（3）計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的影響
如果存貨的實(shí)物管理采用的是“先進(jìn)先出法”，則可以隨時(shí)確定發(fā)出存貨的成本，從而保證了產(chǎn)品成本和銷售成本計(jì)算的及時(shí)性。存貨計(jì)價(jià)方法選擇的合適與否，也和企業(yè)管理人員的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)有關(guān)，很多企業(yè)按利潤(rùn)水平的高低來(lái)評(píng)價(jià)企業(yè)管理人員的業(yè)績(jī)，因此，管理人員往往喜歡采用先進(jìn)先出法來(lái)對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，因?yàn)檫@樣可以高估任職期間的利潤(rùn)水平，從而使自己的業(yè)績(jī)?cè)黾印?/p>
三、各種存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)的影響
由于采用不同的存貨計(jì)價(jià)方法計(jì)算得出的計(jì)價(jià)結(jié)果各不相同，因此，存貨計(jì)價(jià)方法的選擇，將對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果等產(chǎn)生一定的影響。
1、存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)損益的影響
由于企業(yè)的存貨主要用于對(duì)外銷售，從而構(gòu)成銷售成本，當(dāng)然同時(shí)還有可能自用，構(gòu)成銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用等，但是這部分所占的比重很小。因此存貨計(jì)價(jià)方法造成存貨價(jià)值的差異對(duì)企業(yè)損益的影響主要通過(guò)銷售成本發(fā)生作用。
銷售成本=期初存貨+本期存貨―期末存貨，對(duì)企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)的影響主要表現(xiàn)在：期末存貨如果計(jì)價(jià)過(guò)低，當(dāng)期利潤(rùn)可能因此相應(yīng)減少；期末存貨估價(jià)如果過(guò)高，則當(dāng)期的利潤(rùn)會(huì)被高估；期初存貨計(jì)價(jià)過(guò)低，當(dāng)期的利潤(rùn)可能因此而相應(yīng)增加；期初存貨如果計(jì)價(jià)過(guò)高，當(dāng)期的利潤(rùn)可能因此相應(yīng)減少。
從公式上來(lái)看，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=營(yíng)業(yè)收入-營(yíng)業(yè)成本-營(yíng)業(yè)稅金及附加-管理費(fèi)用-銷售費(fèi)用-財(cái)務(wù)費(fèi)用-資產(chǎn)減值損失+公允價(jià)值變動(dòng)收益（-公允價(jià)值變動(dòng)損失）+投資收益（-投資損失）。存貨成本理論上是隨著實(shí)物的耗用而流轉(zhuǎn)，如企業(yè)日常對(duì)外銷售產(chǎn)成品，隨著產(chǎn)成品的流出會(huì)發(fā)生主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。另外遵循謹(jǐn)慎性原則和按照我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，“在資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益。”存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的對(duì)應(yīng)科目是“資產(chǎn)減值損失”。
在物價(jià)上漲的情況下，若采用先進(jìn)先出法，成本是按最低成本進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)的，這樣就使當(dāng)期成本費(fèi)用下降，計(jì)算出來(lái)的發(fā)出存貨成本最低，期末結(jié)存存貨成本最高，當(dāng)期利潤(rùn)增加。加權(quán)平均法下計(jì)算出的發(fā)出存貨成本最高，期末的結(jié)存存貨成本最低，移動(dòng)加權(quán)平均法計(jì)算出的結(jié)果則處于這兩種方法中間。
在物價(jià)下跌的情況下，先進(jìn)先出法計(jì)算出來(lái)的發(fā)出存貨成本最高，期末結(jié)存存貨成本最高，期末結(jié)存存貨成本最低，加權(quán)平均法下計(jì)算出的發(fā)出存貨成本最低，期末的結(jié)存存貨成本最高，移動(dòng)加權(quán)平均法計(jì)算出的結(jié)果則處于這兩個(gè)方法中間。
加權(quán)平均法下，采用的存貨的總金額除以存貨的數(shù)量來(lái)計(jì)算存貨的單位加權(quán)成本，采用這種方法下，物價(jià)下跌后的存貨成本會(huì)和物價(jià)較高時(shí)的中和，存貨的發(fā)出成本會(huì)降低。采用移動(dòng)加權(quán)平均法下，每發(fā)出一次存貨就要計(jì)算一次存貨的加權(quán)平均成本，后期價(jià)格下降的時(shí)候?qū)η捌诎l(fā)出的存貨成本就不大，移動(dòng)加權(quán)平均法下的發(fā)出存貨成本會(huì)低于先進(jìn)先出法而高于加權(quán)平均法。
2、存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響
企業(yè)所選擇的存貨計(jì)價(jià)方法不同，會(huì)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的相關(guān)項(xiàng)目數(shù)額的計(jì)算產(chǎn)生直接的影響，體現(xiàn)在流動(dòng)資產(chǎn)總額、所有者權(quán)益等項(xiàng)目上。
期末存貨如果計(jì)價(jià)過(guò)低，當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債表上有關(guān)項(xiàng)目數(shù)額相應(yīng)減少；期末存貨計(jì)價(jià)如果過(guò)高，當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目數(shù)額也會(huì)因此而相應(yīng)增加 [7]；期初存貨計(jì)價(jià)如果過(guò)低，當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目數(shù)額因此而相應(yīng)增加，期初存貨計(jì)價(jià)如果過(guò)高，當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目數(shù)額可能因此而相應(yīng)減少。
在物價(jià)變動(dòng)的情況下各種計(jì)價(jià)方法對(duì)存貨資產(chǎn)賬面價(jià)值的影響表現(xiàn)為：當(dāng)物價(jià)上漲時(shí)加權(quán)平均法和先進(jìn)先出法計(jì)量的存貨賬面價(jià)值均隨物價(jià)上漲而增加，隨物價(jià)下跌而減少；個(gè)別計(jì)價(jià)法計(jì)量的存貨賬面價(jià)值隨物價(jià)變動(dòng)不如其他方法明顯。
3、存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)計(jì)算企業(yè)所得稅費(fèi)用的影響
雖然企業(yè)無(wú)論采用何種方法對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)，其在一段時(shí)間內(nèi)實(shí)現(xiàn)的應(yīng)納稅所得額的總和都應(yīng)該是相同的，這是由于一批存貨在一段時(shí)期內(nèi)會(huì)全部轉(zhuǎn)入企業(yè)的損益導(dǎo)致的，但是，在這段時(shí)期內(nèi)，前后各段時(shí)間中實(shí)現(xiàn)的應(yīng)納稅所得額不一樣，不同計(jì)價(jià)方法對(duì)結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期銷售成本的數(shù)額會(huì)有所不同，從而影響當(dāng)期利潤(rùn)數(shù)額的確定，所以，存貨計(jì)算方法的選擇對(duì)計(jì)算企業(yè)所得稅費(fèi)用的數(shù)額有一定的影響。
當(dāng)物價(jià)呈上升趨勢(shì)時(shí)，企業(yè)的所得稅稅負(fù)由輕到重依次是：加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法、先進(jìn)先出法。
物價(jià)呈下降趨勢(shì)時(shí)，所得稅稅負(fù)由輕到重的順序正好與物價(jià)上升時(shí)的次序顛倒，最佳方案是采用先進(jìn)先出法。
四、合理進(jìn)行存貨計(jì)價(jià)的意義
關(guān)鍵詞：存貨；存貨計(jì)價(jià)方法；方法比較；方法選擇
企業(yè)的存貨作為一項(xiàng)重要的流動(dòng)資產(chǎn)，在流動(dòng)資產(chǎn)總額中占有較大的比重。在整個(gè)存貨管理流程，涉及的人員崗位最多，它的管理利用如何直接關(guān)系到企業(yè)的資金占用水平以及資產(chǎn)運(yùn)作效率。在存貨管理的每個(gè)環(huán)節(jié)都有存貨的數(shù)量和價(jià)值的計(jì)量問(wèn)題。因此，企業(yè)應(yīng)該恰當(dāng)?shù)剡x擇存貨計(jì)價(jià)方法，制定合理的存貨計(jì)價(jià)方法選擇方案。
一、存貨計(jì)價(jià)方法的種類和運(yùn)用范疇
1、存貨及存貨計(jì)價(jià)
存貨是企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)的重要組成部分，一般用于對(duì)外銷售或自用。通常存貨用于對(duì)外銷售的情況較多，所占比重很大。所以不同存貨計(jì)價(jià)方法引起的存貨價(jià)值的差異對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果、當(dāng)期利潤(rùn)的影響主要通過(guò)銷售成本的不同反映出來(lái)。企業(yè)可以采用發(fā)出存貨成本的實(shí)際成本計(jì)價(jià)包括個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、月末一次加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法等。
2、各種存貨計(jì)價(jià)方法的含義及適用范疇
個(gè)別計(jì)價(jià)法，也稱個(gè)別認(rèn)定法、具體辨認(rèn)法、分批實(shí)際法，其特征是注重所發(fā)出存貨具體項(xiàng)目的實(shí)物流轉(zhuǎn)與成本流轉(zhuǎn)之間的聯(lián)系，逐一辨認(rèn)各批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購(gòu)進(jìn)批別或生產(chǎn)批別，分別按其購(gòu)入后生產(chǎn)時(shí)所確定的單位成本計(jì)算各批發(fā)出存貨和期末存貨的成本。個(gè)別計(jì)價(jià)法適用于企業(yè)中不能替換使用的存貨、為特定的項(xiàng)目專門購(gòu)入或制造的存貨、提供的勞務(wù)以及貴重的存貨的計(jì)價(jià)，如房產(chǎn)、船舶、飛機(jī)、重型設(shè)備、珠寶、名畫等貴重物品。
先進(jìn)先出法，是指以先購(gòu)進(jìn)的存貨應(yīng)先發(fā)出這樣一種存貨實(shí)物流動(dòng)假設(shè)為前提，對(duì)發(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)的一種方法。采用這種方法，可以隨時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)存貨發(fā)出成本，在物價(jià)持續(xù)上升時(shí)，期末存貨成本接近于市價(jià)，而發(fā)出的成本偏低，會(huì)高估企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)和庫(kù)存存貨價(jià)值；反之，會(huì)低估企業(yè)存貨價(jià)值和當(dāng)期利潤(rùn)。
月末一次加權(quán)平均法，是指以當(dāng)月全部進(jìn)貨數(shù)量加上月月初存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)，去除當(dāng)月全部進(jìn)貨成本加上月月初存貨成本，計(jì)算出存貨的加權(quán)平均單位成本，以此為基礎(chǔ)計(jì)算本月發(fā)出存貨成本和期末存貨成本的一種方法。采用這種方法比較簡(jiǎn)單，有利于簡(jiǎn)化成本計(jì)算工作，但由于平時(shí)無(wú)法從賬上提供發(fā)出和結(jié)存存貨的單價(jià)和金額，因此不利于存貨成本的日常管理與控制。月末一次加權(quán)平均法的計(jì)算的結(jié)果比較客觀，容易應(yīng)用，不存在人為的操縱報(bào)表數(shù)據(jù)的問(wèn)題。
移動(dòng)加權(quán)平均法，是指以每次進(jìn)貨的成本加上原有庫(kù)存存貨的成本，除以每次進(jìn)貨數(shù)量加上原有庫(kù)存存貨的數(shù)量，據(jù)以計(jì)算加權(quán)平均單位成本，作為在下次進(jìn)貨前計(jì)算各次發(fā)出存貨成本依據(jù)的一種方法。采用移動(dòng)加權(quán)平均法能夠使企業(yè)管理當(dāng)局及時(shí)了解存貨的結(jié)存情況，計(jì)算的平均單價(jià)成本以及發(fā)出和結(jié)存的存貨成本比較客觀，但由于每次收貨都要計(jì)算一次平均單價(jià)，計(jì)算工作量較大，對(duì)收發(fā)貨頻繁的企業(yè)不適用。
二、存貨計(jì)價(jià)方法的比較
以上存貨核算的四種具體方法，每一種方法都有它的優(yōu)點(diǎn)和不足。采用個(gè)別計(jì)價(jià)法計(jì)算期末存貨的成本比較合理、準(zhǔn)確，但由于工作量繁重，適用范圍很小，僅用于不能替代使用的存貨等。采用月末一次加權(quán)平均法和移動(dòng)加權(quán)平均法使得本期銷貨成本介于早期購(gòu)貨成本與當(dāng)期購(gòu)貨成本之間，這兩種方法計(jì)算得到的銷售成本不易縱，但與存貨的現(xiàn)時(shí)成本有一定的差距，而且計(jì)算繁鎖。先進(jìn)先出法在價(jià)格波動(dòng)大的情況下，對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)產(chǎn)生一定影響。因此我們要根據(jù)企業(yè)的實(shí)際選擇不同的存貨計(jì)價(jià)方法，為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)作出合理的籌劃。選擇合理的存貨計(jì)價(jià)方法，不僅可以對(duì)企業(yè)的存貨價(jià)值作出準(zhǔn)確的計(jì)量，還可以減輕企業(yè)的所得稅稅負(fù)。
三、存貨計(jì)價(jià)方法的選擇
1、企業(yè)存貨計(jì)價(jià)方法的選擇標(biāo)準(zhǔn)
為了恰當(dāng)反映存貨流轉(zhuǎn)成本，在確定存貨計(jì)價(jià)的方法時(shí)，要堅(jiān)持以下標(biāo)準(zhǔn)：以歷史成本為基礎(chǔ)，堅(jiān)持客觀性原則和謹(jǐn)慎性原則。
2、企業(yè)存貨計(jì)價(jià)方法的選擇應(yīng)考慮的因素
一是存貨的特點(diǎn)及其管理要求。存貨計(jì)價(jià)方法的選擇不應(yīng)該是盲目的，應(yīng)充分考慮行業(yè)存貨的特點(diǎn)。例如，在電子技術(shù)產(chǎn)品中，存貨有以下特點(diǎn)： 技術(shù)更新快， 產(chǎn)品時(shí)效性要求高，存貨計(jì)價(jià)方法應(yīng)根據(jù)其特點(diǎn)選擇先進(jìn)先出法。因?yàn)橄冗M(jìn)先出法在提供會(huì)計(jì)信息質(zhì)量上，特別是在真實(shí)性和及時(shí)性上更能客觀及時(shí)準(zhǔn)確地反映存貨價(jià)值，使存貨價(jià)值接近物價(jià)變化的趨勢(shì)，也能使企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中存貨的賬面價(jià)值和市場(chǎng)價(jià)格趨于一致，使存貨價(jià)格波動(dòng)對(duì)企業(yè)效益的影響最大限度地在當(dāng)期損益中反映出來(lái)。所以，先進(jìn)先出法的選擇符合行業(yè)的特點(diǎn)和會(huì)計(jì)核算的客觀要求。
二是納稅角度。用企業(yè)存貨進(jìn)行納稅籌劃，需考慮企業(yè)所處的稅制環(huán)境及物價(jià)波動(dòng)等因素的影響，采用不同的存貨計(jì)價(jià)方法達(dá)到企業(yè)最佳納稅的目的，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。
三是企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的角度。合理選擇存貨的計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果有很重要的影響。為了看清楚存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)經(jīng)營(yíng)成果的影響，先來(lái)看存貨影響經(jīng)營(yíng)成果的途徑。
存貨通過(guò)銷售成本和自用形成的營(yíng)業(yè)費(fèi)用、管理費(fèi)用影響經(jīng)營(yíng)成果。存貨主要用于對(duì)外銷售，構(gòu)成銷售成本。所以存貨計(jì)價(jià)方法造成存貨價(jià)值的差異對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的影響主要通過(guò)銷售成本發(fā)生作用。
總之，為了準(zhǔn)確提供存貨成本信息，企業(yè)在選擇存貨計(jì)價(jià)方法時(shí)，應(yīng)該考慮以下幾個(gè)方面：首先，要真實(shí)、客觀地反映企業(yè)的銷售成本與期末存貨價(jià)值；其次，要對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)按其取得或交換時(shí)的實(shí)際價(jià)格計(jì)價(jià)入賬，入賬后的賬面價(jià)值在該資產(chǎn)存續(xù)期間內(nèi)一般不作調(diào)整；再次，要充分考慮決策風(fēng)險(xiǎn)，保證企業(yè)所有者和投資者決策時(shí)，盡可能規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，以獲得風(fēng)險(xiǎn)收益最大化。
參考文獻(xiàn)：
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一、“收益重心論”產(chǎn)生的歷史背景
在二十世紀(jì)以前的漫長(zhǎng)的歷史長(zhǎng)河中,企業(yè)只編制資產(chǎn)負(fù)債表,而不編制利潤(rùn)表,因此資產(chǎn)計(jì)價(jià)處于第一性的地位。其原因主要有兩個(gè)方面:一方面企業(yè)的規(guī)模一般較小,企業(yè)的所有者(往往也就是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者)關(guān)注的是企業(yè)實(shí)際擁有多少資產(chǎn),對(duì)外承擔(dān)多少負(fù)債,自己的權(quán)益是多少,而將利潤(rùn)信息放在次要的地位;另一方面,企業(yè)外部融資的形式比較單一,主要是從銀行取得貸款,而銀行主要關(guān)心的是企業(yè)的償債能力,即關(guān)心的主要是企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況,而非利潤(rùn)。在這一歷史時(shí)期,企業(yè)雖然也計(jì)算利潤(rùn),但不是通過(guò)編制利潤(rùn)表的方式,而是運(yùn)用以下的公式計(jì)算利潤(rùn):
當(dāng)期凈利潤(rùn)=(期末所有者權(quán)益-期初所有者權(quán)益)-(所有者本期追加投資-所有者本期提款)
或:當(dāng)期凈利潤(rùn)=(期末資產(chǎn)-期末負(fù)債)-(期初資產(chǎn)-期初負(fù)債)-(所有者本期追加投資-所有者本期提款)
在二十世紀(jì)初期,主要發(fā)達(dá)的資本主義國(guó)家發(fā)生了兩大可以大書特書的變化,它們對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)和收益計(jì)量的地位發(fā)生了根本性的影響。
在十九世紀(jì)末,二十世紀(jì)初,興起了企業(yè)合并的第一次浪潮,企業(yè)經(jīng)營(yíng)向規(guī)模化方向發(fā)展,企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大促成了企業(yè)產(chǎn)權(quán)向社會(huì)化和分散化方向發(fā)展,少數(shù)產(chǎn)權(quán)所有者已無(wú)力干預(yù)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng),所以其投資的目的主要是為了獲取短期投資收益。這樣,投資者對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)信息特別關(guān)注,這一事實(shí)在三十年代已經(jīng)確立。因此美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家A.C.利特爾頓在其著作《會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)》第二章中闡述了“收益重心論”。從此利潤(rùn)表成了企業(yè)對(duì)外公布的法定財(cái)務(wù)報(bào)表,并成為第一財(cái)務(wù)報(bào)表。
與此相關(guān)的另一大歷史事件是:在二十世紀(jì)初期,以美國(guó)為首的資本市場(chǎng)繁榮起來(lái),企業(yè)不再單純從銀行融資,融資形式趨向于多樣化,并且企業(yè)產(chǎn)權(quán)趨于社會(huì)化和分散化,其特點(diǎn)是企業(yè)股份為眾多的股東所持有。由于股權(quán)的分散性,每一位股東在公司股份總額中所占有的比例較小,在股東大會(huì)上的作用很微弱。股東較低的持股比例,也決定了他們?cè)谥饔^上沒(méi)有欲望參與直接控制公司,他們的主要目標(biāo)是使自身短期收益最大化(包括股利收益和買賣股票所獲取的差價(jià)收入)。他們客觀上無(wú)力對(duì)公司及其管理階層施加直接的控制,也迫使他們?cè)谥饔^上不去關(guān)心公司的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。因此這些投資者對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)信息尤其關(guān)注,而將企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況放到次要地位。這也是“收益重心論”產(chǎn)生的另一個(gè)重要原因。
根據(jù)“收益重心論”,當(dāng)收益計(jì)量與資產(chǎn)計(jì)價(jià)發(fā)生矛盾時(shí),首先應(yīng)考慮能否提供適當(dāng)?shù)睦麧?rùn)信息,其次才考慮資產(chǎn)的計(jì)價(jià)是否適當(dāng)。這就產(chǎn)生了收益計(jì)量的第一性與資產(chǎn)計(jì)價(jià)的第二性問(wèn)題。
二、“收益重心論”的實(shí)例分析
傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的資產(chǎn)計(jì)價(jià)是為收益計(jì)量服務(wù)的。“就其傳統(tǒng)的形式來(lái)說(shuō),計(jì)價(jià)是配比程序的第一步。按收益的經(jīng)濟(jì)意義來(lái)講,資本的保持概念要求資產(chǎn)的計(jì)價(jià)通過(guò)這樣的方式來(lái)進(jìn)行,即收益可以根據(jù)這些計(jì)價(jià)整個(gè)時(shí)期增加數(shù)額來(lái)計(jì)算。從行為性觀點(diǎn)來(lái)看,計(jì)價(jià)應(yīng)使收益的計(jì)算有可能對(duì)預(yù)測(cè)有所幫助,即可作為投資模式的投入數(shù)據(jù)。”(亨德里克森,《會(huì)計(jì)理論》)
在現(xiàn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中,收益計(jì)量的第一性與資產(chǎn)計(jì)價(jià)的第二性的例子到處可見(jiàn)。當(dāng)然在有些場(chǎng)合,雖然優(yōu)先考慮了收益計(jì)量,但對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)的恰當(dāng)性并沒(méi)有不利影響;然而在許多場(chǎng)合,強(qiáng)調(diào)了收益計(jì)量的恰當(dāng)性卻忽視了資產(chǎn)計(jì)價(jià)的恰當(dāng)性。這里舉幾個(gè)實(shí)例作說(shuō)明。
1、存貨計(jì)價(jià)的后進(jìn)先出法和成本與市價(jià)孰低法。存貸計(jì)價(jià)的后進(jìn)先出法和成本與市價(jià)孰低法雖然能從穩(wěn)健性原則或配比原則得到完美的解釋,但我們不能否認(rèn)其出發(fā)點(diǎn)仍然是首先基于收益計(jì)量的考慮,其次才是資產(chǎn)計(jì)價(jià)。
存貨計(jì)價(jià)的后進(jìn)先出法,其目的主要是為了將近期的費(fèi)用與當(dāng)期的收入相配比,從而恰當(dāng)?shù)胤从钞?dāng)期的收益。但在持續(xù)通貨膨脹的情況下,后進(jìn)先出法卻低估了期末存貨的價(jià)值,使資產(chǎn)負(fù)債表上的存貨金額失去意義。
同樣,成本與市價(jià)孰低法也是貫徹了“確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的資產(chǎn)持有損失,而不確認(rèn)資產(chǎn)持有利得”而產(chǎn)生的一種會(huì)計(jì)方法,其目的仍然是為了穩(wěn)健地計(jì)量收益。當(dāng)企業(yè)運(yùn)用按類別計(jì)算成本與市價(jià)孰低時(shí),資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨項(xiàng)目中就可能一部分存貨以市價(jià)反映而另一部分存貨以成本反映,讓報(bào)表的閱讀者十分費(fèi)解,也容易產(chǎn)生誤解。
2、固定資產(chǎn)的折舊。固定資產(chǎn)折舊是屬于資產(chǎn)計(jì)價(jià)還是屬于收益計(jì)量,是容易發(fā)生錯(cuò)誤認(rèn)識(shí)的問(wèn)題。從表面上看,固定資產(chǎn)由于損耗必須計(jì)提折舊,將固定資產(chǎn)的原始價(jià)值減去累計(jì)折舊就是固定資產(chǎn)的凈值,因此固定資產(chǎn)提取折舊的行為似乎屬于資產(chǎn)計(jì)價(jià)。其實(shí)不是如此,對(duì)固定資產(chǎn)提取折舊屬于收益計(jì)量行為。因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)提取折舊是將收益計(jì)量放在第一性的地位。“折舊過(guò)程的主要著重點(diǎn)在于預(yù)計(jì)期間費(fèi)用,將其分配到產(chǎn)品或費(fèi)用上,以與每期的收入相配比,因而其主要目的并不是為了資產(chǎn)負(fù)債表上的計(jì)價(jià)。”(亨德里克森,《會(huì)計(jì)理論》)固定資產(chǎn)的加速折舊也是為了根據(jù)穩(wěn)健性會(huì)計(jì)原則計(jì)量收益而采用的一種會(huì)計(jì)方法,但是由于加速折舊以及通貨膨脹的影響,企業(yè)帳面上的固定資產(chǎn)價(jià)值往往是明顯被低估的。
3、待攤、預(yù)提和遞延項(xiàng)目。現(xiàn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是建立在權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)原則的基礎(chǔ)之上的。企業(yè)為了根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則計(jì)量收益,就應(yīng)該按照收入是否取得、費(fèi)用是否發(fā)生為標(biāo)志確認(rèn)收入和費(fèi)用,而不管款項(xiàng)是否實(shí)際收付。這樣就產(chǎn)生了待攤、預(yù)提和遞延項(xiàng)目。
待攤費(fèi)用在資產(chǎn)負(fù)債表中作為流動(dòng)資產(chǎn)列示,遞延資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為非流動(dòng)資產(chǎn)列示。但實(shí)際上待攤費(fèi)用項(xiàng)目和遞延資產(chǎn)項(xiàng)目并不完全符合資產(chǎn)會(huì)計(jì)要素的定義。因?yàn)楹茈y說(shuō)待攤費(fèi)用和遞延資產(chǎn)是屬于一項(xiàng)“經(jīng)濟(jì)資源”并“能給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益”。但由于將收益計(jì)量放在首要地位,因而降低了對(duì)資產(chǎn)確認(rèn)的要求。預(yù)提費(fèi)用是由某項(xiàng)應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的費(fèi)用項(xiàng)目所派生出來(lái)的,很明顯它是一項(xiàng)特殊的負(fù)債,事實(shí)上它并不符合負(fù)債的定義。
4、待處理財(cái)產(chǎn)損溢和特準(zhǔn)儲(chǔ)備物資項(xiàng)目。待處理財(cái)產(chǎn)損溢按其經(jīng)濟(jì)性質(zhì)來(lái)說(shuō),未必能給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益;特準(zhǔn)儲(chǔ)備物資以及在訴訟中被查封或扣押的財(cái)產(chǎn)可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益,但在一定時(shí)期內(nèi)未必為企業(yè)所擁有或控制。因此都不屬于企業(yè)的資產(chǎn),純粹是由于收益計(jì)量和復(fù)式記帳而產(chǎn)生的一個(gè)帳戶借方余額,由于其不能進(jìn)入利潤(rùn)表而放在資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)部分。
三、“收益重心論”存在的主要問(wèn)題及對(duì)策
現(xiàn)行的會(huì)計(jì)處理方法是將收益計(jì)量作為第一性因素,而將資產(chǎn)計(jì)價(jià)視為第二性因素,其結(jié)果是一方面恰當(dāng)?shù)胤从沉似髽I(yè)的盈利情況,但另一方面歪曲了企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債狀況。這一做法不利于報(bào)表使用者正確做出有關(guān)投資決策。
人們?cè)絹?lái)越認(rèn)識(shí)到企業(yè)利潤(rùn)表的局限性,因?yàn)槔麧?rùn)信息是建立在權(quán)責(zé)發(fā)生制原則基礎(chǔ)之上的,包括了許多主觀估計(jì)的因素,不利于報(bào)表的使用者對(duì)企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展趨勢(shì)進(jìn)行分析,也不利于將不同企業(yè)之間的盈利信息進(jìn)行比較。報(bào)表使用者要作出正確的決策,特別是長(zhǎng)期投資決策,更應(yīng)分析評(píng)價(jià)一個(gè)企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)和資產(chǎn)結(jié)構(gòu)及其變化趨勢(shì)。因?yàn)橐粋€(gè)企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)和資產(chǎn)結(jié)構(gòu)才代表了企業(yè)運(yùn)營(yíng)情況、面臨的發(fā)展機(jī)遇和承擔(dān)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)及財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn),只有這樣才能對(duì)一個(gè)企業(yè)作出客觀的評(píng)價(jià)。因此,企業(yè)資產(chǎn)計(jì)價(jià)的恰當(dāng)性在一定程度上比收益計(jì)量更加重要。因此,我國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家葛家澍教授預(yù)測(cè),在21世紀(jì),資產(chǎn)負(fù)債表會(huì)成為名副其實(shí)的第一大財(cái)務(wù)報(bào)表。
一、當(dāng)前軍隊(duì)實(shí)物資產(chǎn)管理現(xiàn)狀
（一）思想認(rèn)識(shí)不到位，“重錢輕物”的現(xiàn)象依然存在。一是對(duì)實(shí)物資產(chǎn)管理的重要性認(rèn)識(shí)不夠。部分單位領(lǐng)導(dǎo)甚至有些財(cái)務(wù)部門領(lǐng)導(dǎo)對(duì)國(guó)有實(shí)物資產(chǎn)管理的重要性認(rèn)識(shí)不足，管理意識(shí)淡薄，口頭上講錢物并舉，但在實(shí)際工作中把“錢”、“物”割裂開(kāi)；二是監(jiān)管不力。實(shí)際工作中，存在關(guān)注不夠、指導(dǎo)不力、管理不嚴(yán)的現(xiàn)象。
（二）管理意識(shí)不強(qiáng)，制約機(jī)制薄弱。一是搞財(cái)產(chǎn)清查工作存在虎頭蛇尾的問(wèn)題，在建章立制上，實(shí)現(xiàn)實(shí)物資產(chǎn)管理的經(jīng)常化、制度化還不夠。二是實(shí)物資產(chǎn)管理與成本核算掛鉤后，有些單位出現(xiàn)效益偏低，財(cái)務(wù)人員怕管的現(xiàn)象，認(rèn)為上面講計(jì)價(jià)核算，實(shí)際很難，等等看的懶惰思想嚴(yán)重。
（三）權(quán)責(zé)劃分不清，管理責(zé)任模糊。當(dāng)前軍隊(duì)沒(méi)有實(shí)物資產(chǎn)管理專門機(jī)構(gòu)和人員編制，在賬務(wù)處理上，會(huì)計(jì)長(zhǎng)期從事預(yù)算會(huì)計(jì)工作，對(duì)已形成的實(shí)物資產(chǎn)計(jì)價(jià)核算管理感到棘手，軍隊(duì)還沒(méi)有采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)方法，因此，兼管這項(xiàng)工作的財(cái)務(wù)部門存在著畏難情緒。同時(shí)，業(yè)務(wù)部門對(duì)開(kāi)展這項(xiàng)工作也有抵觸情緒，管得太細(xì)，怕得罪人。
（四）制度建立不全，部門管理脫節(jié)。多年來(lái)，財(cái)務(wù)部門搞預(yù)算忽視庫(kù)存物資并軌預(yù)算，物資請(qǐng)領(lǐng)報(bào)廢、對(duì)下分發(fā)等不能從財(cái)務(wù)賬目上反映，管理上相互脫節(jié)，業(yè)務(wù)部門與科室之間的實(shí)物下發(fā)賬目不清、不細(xì)。雖然軍隊(duì)實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行了清查登記，也做了一些計(jì)價(jià)核算掛賬，但是，實(shí)物資產(chǎn)的計(jì)價(jià)核算方法不明確，明細(xì)賬目登記管理不善，甚至有些單位在實(shí)物資產(chǎn)管理上無(wú)章可循，無(wú)制可約。
二、加強(qiáng)軍隊(duì)實(shí)物資產(chǎn)計(jì)價(jià)核算管理的對(duì)策
（一）完善法規(guī)體制，依法實(shí)施管理。首先要建立清查核對(duì)制度。一要建立定期清查制。實(shí)物資產(chǎn)占用單位應(yīng)結(jié)合年終清理，每年進(jìn)行一次全面的清查核對(duì)，摸清家底，分析實(shí)物資產(chǎn)結(jié)構(gòu)和管理形勢(shì)。二要建立重點(diǎn)抽查制。財(cái)務(wù)部門要依據(jù)實(shí)物資產(chǎn)計(jì)價(jià)核算資料，對(duì)重點(diǎn)單位、重點(diǎn)部門進(jìn)行重點(diǎn)抽查核對(duì)，做到賬賬相符、賬物相符。其次要嚴(yán)格實(shí)物資產(chǎn)審批制度。使用的實(shí)物資產(chǎn)，凡需進(jìn)行產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓或無(wú)償調(diào)出、出售、報(bào)廢、報(bào)損等，都應(yīng)按照有關(guān)程序和批準(zhǔn)權(quán)限，實(shí)行嚴(yán)格的審批制度。凡未按規(guī)定報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)擅自處分實(shí)物資產(chǎn)造成損失浪費(fèi)的，要嚴(yán)肅查處有關(guān)責(zé)任人。
（二）科學(xué)界定范圍，實(shí)施預(yù)算管理。實(shí)物資產(chǎn)實(shí)行計(jì)價(jià)核算管理首先必須明確裝備實(shí)物資產(chǎn)的范圍，這樣才能使計(jì)價(jià)核算管理工作更具有針對(duì)性和可操作性。目前實(shí)物資產(chǎn)管理存在不合理之處：事業(yè)部門購(gòu)入物資時(shí)，賬務(wù)處理一般并不反映相應(yīng)事業(yè)經(jīng)費(fèi)的減少，只有在物資出庫(kù)消耗時(shí)才會(huì)減少，這就會(huì)很容易引起大量庫(kù)存物資積壓，在賬面上無(wú)法得到及時(shí)反映，從而會(huì)出現(xiàn)經(jīng)費(fèi)浪費(fèi)及重復(fù)購(gòu)置現(xiàn)象。因此需要實(shí)行預(yù)算管理，各事業(yè)部門將物資納入預(yù)算管理，真正把物當(dāng)錢用，即物資購(gòu)進(jìn)入庫(kù)時(shí)，事業(yè)經(jīng)費(fèi)減少，但相應(yīng)增加其庫(kù)存物資基金，編報(bào)預(yù)算時(shí)把物資編入預(yù)算。這種核算方法真正把經(jīng)費(fèi)和物資捆在一起，不僅避免庫(kù)存物資的積壓浪費(fèi)，提高經(jīng)費(fèi)使用效益，而且還有利于財(cái)務(wù)部門控制事業(yè)部門借款，使有限的事業(yè)經(jīng)費(fèi)發(fā)揮更大的經(jīng)濟(jì)效益。為確保存量實(shí)物資產(chǎn)的真實(shí)性和計(jì)價(jià)核算的準(zhǔn)確性，全面實(shí)行價(jià)值管理，要必須先對(duì)現(xiàn)有實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行徹底清查，然后對(duì)實(shí)物資產(chǎn)清查登記的結(jié)果進(jìn)行認(rèn)真分析、梳理，完成“四處理”，即：處理好閑置實(shí)物資產(chǎn)，處理好待報(bào)廢實(shí)物資產(chǎn)，處理好待界定實(shí)物資產(chǎn)，處理好新增實(shí)物資產(chǎn)。
（三）明確使用關(guān)系，合理確定價(jià)值。由于實(shí)物資產(chǎn)管理體制不完善，加之資產(chǎn)使用的無(wú)償性等特點(diǎn)，資產(chǎn)出租、出借、轉(zhuǎn)讓、捐贈(zèng)與報(bào)廢等處置，由占有使用單位說(shuō)了算，實(shí)物資產(chǎn)管理單位無(wú)法進(jìn)行監(jiān)督管理，難免造成資產(chǎn)的流失。因此，必須從理順產(chǎn)權(quán)管理關(guān)系入手，按照實(shí)事求是的原則，對(duì)所查清的實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行準(zhǔn)確的價(jià)值認(rèn)定，做到物有其值，物有其價(jià)。
資產(chǎn)重組行為，直接導(dǎo)致作為收益重新安排的基礎(chǔ)——權(quán)益資本的變化，觸及到會(huì)計(jì)計(jì)量核算實(shí)務(wù)操作。正確理解資產(chǎn)評(píng)估與會(huì)計(jì)的關(guān)系，有利于實(shí)踐中評(píng)估與會(huì)計(jì)的良好對(duì)接，解決企業(yè)重組后存在的財(cái)務(wù)核算問(wèn)題。
一、會(huì)計(jì)計(jì)量：確定性比正確性更重要
計(jì)量是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核心，從理論上講，資產(chǎn)負(fù)債具有五種計(jì)量屬性，即歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)金流現(xiàn)值。從世界通行的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)則來(lái)看，歷史成本是被廣泛而長(zhǎng)期采用的最基本的計(jì)量屬性。例如《InternationalAccountingStandards》（簡(jiǎn)稱“IAS”）中，規(guī)定的所謂“基準(zhǔn)處理方法”實(shí)際上是優(yōu)先采用歷史成本的概念，在“IAS”第16號(hào)關(guān)于不動(dòng)產(chǎn)、廠場(chǎng)和設(shè)備一章中規(guī)定，不動(dòng)產(chǎn)、廠場(chǎng)和設(shè)備初始計(jì)量應(yīng)該按成本計(jì)量。國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和有關(guān)會(huì)計(jì)制度同樣堅(jiān)持歷史成本計(jì)量資產(chǎn)這一原則。在沒(méi)有任何權(quán)益資本變化的情況下，企業(yè)的賬面價(jià)值實(shí)際上是一個(gè)單純以歷史成本為基礎(chǔ)進(jìn)行計(jì)量的會(huì)計(jì)概念。財(cái)務(wù)報(bào)表中資產(chǎn)的計(jì)價(jià)是以購(gòu)買時(shí)的價(jià)格和與之相關(guān)的費(fèi)用組成或生產(chǎn)時(shí)的全部所費(fèi)減去折舊進(jìn)行的，這種方法是會(huì)計(jì)核算中客觀性和謹(jǐn)慎性原則的全部體現(xiàn)。
客觀地講，任何一位哪怕是財(cái)務(wù)專家在閱讀財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)都不會(huì)為此花費(fèi)時(shí)間去重新計(jì)算每一項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，因?yàn)楠?dú)立于會(huì)計(jì)師之外的計(jì)量業(yè)務(wù)是歷史真實(shí)發(fā)生的，而不是推演出來(lái)的，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者來(lái)講更加放心，“一項(xiàng)資產(chǎn)的原始購(gòu)買價(jià)格要比它的現(xiàn)行銷售價(jià)格、重置成本者它預(yù)期產(chǎn)生的未來(lái)收益的價(jià)值都要客觀的多”，這就是會(huì)計(jì)計(jì)量客觀性原則最被接受的原因。
但也正是因賬面價(jià)值的客觀性和謹(jǐn)慎性導(dǎo)致了企業(yè)賬面價(jià)值的不相關(guān)性和不正確性。一是歷史成本并未考慮諸如通貨膨脹和市場(chǎng)貶值，從而賬面實(shí)際價(jià)值與市場(chǎng)價(jià)值總是有差異的；其次，資產(chǎn)賬面價(jià)值并不從未來(lái)收益角度考慮價(jià)值，也不考慮權(quán)益資本成本。這也是美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）推出第7輯財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告——《在會(huì)計(jì)計(jì)量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值》（UsingCashFlowInformationandPresentValueinAccountingMeasurements），為在初始確認(rèn)或新起點(diǎn)計(jì)量（fresh－startmeasurement）時(shí)使用未來(lái)現(xiàn)金流量作為會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)的重要原因；也是荷蘭、新加坡和我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)等在稅法上規(guī)定依據(jù)重置成本計(jì)算固定資產(chǎn)折舊的重要原因。再次，資產(chǎn)歷史賬面價(jià)值并不能完全與公司產(chǎn)生收益的資本對(duì)應(yīng)，很多收益盡管是無(wú)法按成本計(jì)量的“資產(chǎn)”產(chǎn)生的，但因會(huì)計(jì)核算的“確定性比正確性更重要”而“拒之表外”，會(huì)計(jì)業(yè)內(nèi)經(jīng)常傳說(shuō)“近似的正確比精確的錯(cuò)誤要好”。
二、資產(chǎn)評(píng)估：舍棄歷史成本，以“現(xiàn)實(shí)性”為原則
資產(chǎn)重組實(shí)質(zhì)上是資本性資產(chǎn)的重新組合，是法人財(cái)產(chǎn)權(quán)或出資人所有權(quán)的重新安排，它不僅導(dǎo)致會(huì)計(jì)主體的變更，而且導(dǎo)致了原會(huì)計(jì)主體持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的改變或原會(huì)計(jì)主體控制權(quán)的變更。建立在原會(huì)計(jì)主體持續(xù)經(jīng)營(yíng)基礎(chǔ)上的歷史成本會(huì)計(jì)信息已不能滿足資產(chǎn)重組中利益各方對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求。資產(chǎn)評(píng)估舍棄歷史成本原則，以“現(xiàn)實(shí)性”為原則，以現(xiàn)行市價(jià)、重置成本、收益現(xiàn)值等價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)重新反映賬面價(jià)值。在實(shí)踐中不但維護(hù)了所有者的權(quán)益（資本保全），也推動(dòng)了會(huì)計(jì)計(jì)量方法的發(fā)展和完善進(jìn)程，同時(shí)客觀上也促進(jìn)了中國(guó)會(huì)計(jì)計(jì)量與國(guó)際上的接軌。
三、資產(chǎn)評(píng)估計(jì)價(jià)和會(huì)計(jì)計(jì)量屬性區(qū)別
（一）計(jì)價(jià)原則區(qū)別——唯一性與可選性
客觀性是會(huì)計(jì)最重要的原則之一，這是歷史成本計(jì)價(jià)方法最重要的前提，即資產(chǎn)是以購(gòu)買時(shí)的價(jià)格或生產(chǎn)時(shí)的成本減去折舊，即凈歷史成本計(jì)價(jià)。而評(píng)估計(jì)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)是“可選”的和“可變”的，價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)有重置的標(biāo)準(zhǔn)、清算的標(biāo)準(zhǔn)、收益的標(biāo)準(zhǔn)等。也就是說(shuō)，評(píng)估并不反映歷史成本和未來(lái)價(jià)格，而是反映某一時(shí)點(diǎn)的重置價(jià)值、清算拍賣價(jià)值等。評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)隨評(píng)估目的不同、財(cái)稅政策不同而進(jìn)行具體選擇。
例如，會(huì)計(jì)計(jì)量按所費(fèi)原則進(jìn)行資產(chǎn)確認(rèn)，按一定準(zhǔn)則判斷后，將所費(fèi)在當(dāng)期損益與資本支出之間進(jìn)行計(jì)價(jià)，這對(duì)于一致性地反映財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果來(lái)說(shuō)是妥當(dāng)?shù)摹Ｔu(píng)估中對(duì)資產(chǎn)的確認(rèn)就不是單一原則，比如在產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓的場(chǎng)合，不是根據(jù)所費(fèi)原則進(jìn)行資產(chǎn)確認(rèn)，而是根據(jù)客觀性原則進(jìn)行資產(chǎn)確認(rèn)，無(wú)論資產(chǎn)的形成是否曾經(jīng)有所費(fèi)，以及所費(fèi)是否已列入損益進(jìn)行了補(bǔ)償，只要是現(xiàn)實(shí)存在的可以帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源，一律加以確認(rèn)，并根據(jù)市場(chǎng)、成本和收益等不同情況進(jìn)行估值。
（二）價(jià)值性質(zhì)的區(qū)別——確定性與正確性“嗜好”
評(píng)估本身是一種專業(yè)判斷，而不是一種客觀事實(shí)，不管依據(jù)多么充分，都不是給資產(chǎn)定價(jià)，而是一種經(jīng)濟(jì)咨詢和專家咨詢活動(dòng)，這是資產(chǎn)評(píng)估的最重要的特點(diǎn)之一。在某一個(gè)適當(dāng)區(qū)間內(nèi)，幾個(gè)合格的注冊(cè)評(píng)估師對(duì)同一資產(chǎn)的現(xiàn)實(shí)價(jià)值的判斷可能是有差別的。但這種差別并不影響到相關(guān)經(jīng)濟(jì)行為的當(dāng)事人依據(jù)評(píng)估結(jié)果對(duì)經(jīng)濟(jì)行為作出取舍安排。這種專業(yè)估值的差別盡管帶有主觀的成份，但在本質(zhì)上也是反映了資產(chǎn)現(xiàn)實(shí)價(jià)值本身存在多樣性這一客觀現(xiàn)實(shí)。事實(shí)上，過(guò)去發(fā)生的同一資產(chǎn)業(yè)務(wù)，在不同的會(huì)計(jì)個(gè)體歷史成本記錄上完全可能不一樣，因而會(huì)計(jì)計(jì)量的唯一性并沒(méi)有改變資產(chǎn)價(jià)值的可變性這一客觀現(xiàn)實(shí)。正如本文前述，會(huì)計(jì)計(jì)量的準(zhǔn)確性“嗜好”，恰恰導(dǎo)致了其不正確性，即“提供精確錯(cuò)誤”。多種多樣的資產(chǎn)應(yīng)該具有不同的計(jì)量特征，不同的目的往往決定資產(chǎn)的不同價(jià)值，同一價(jià)值基礎(chǔ)也同樣有不同的價(jià)格類型，正是這種計(jì)量的靈活性，突破了一味追求準(zhǔn)確的思路，反而正確對(duì)企業(yè)獲利的全部基礎(chǔ)予以貨幣化，滿足了權(quán)益占有方對(duì)權(quán)益真實(shí)性關(guān)注的需要，保證了社會(huì)各利益方的合理利益。
（三）價(jià)值體現(xiàn)形式區(qū)別——“牛”和“牛肉”的關(guān)系
評(píng)估價(jià)值體現(xiàn)的是“牛”整的價(jià)值，是把牛作為資產(chǎn)計(jì)量，不是牛肉的簡(jiǎn)單相加，因?yàn)閱渭兊恼f(shuō)“牛”值多少錢，對(duì)于不同的使用者來(lái)說(shuō)，不同的使用方式（行為目的）來(lái)說(shuō)，是可以有不同的價(jià)值的。對(duì)于獲得“牛”是為了出售“牛肉”者來(lái)說(shuō)，關(guān)注的是從食用需求者能夠獲得的利益，理性投資者所支付“牛”的價(jià)格不會(huì)超過(guò)所出售“牛肉”所獲取的收益；而對(duì)于獲得“牛”是為了使用“牛”來(lái)犁地者來(lái)說(shuō)，關(guān)注的是從耕種需求者所獲取的收益，對(duì)于理性的投資者而言，所支付“牛”的價(jià)格不會(huì)超過(guò)未來(lái)“牛”帶來(lái)收益的現(xiàn)值。這就是資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值靈活的體現(xiàn)形式。它不會(huì)撇開(kāi)“牛”整體以及如何產(chǎn)生收益等因素，僅根據(jù)當(dāng)初得到“牛”的價(jià)格反映“牛”的價(jià)值。相反，會(huì)計(jì)計(jì)量恰恰是根據(jù)當(dāng)初得到“牛”時(shí)的價(jià)格、或者“牛肉”的簡(jiǎn)單相加來(lái)反映“牛”的價(jià)值的，這在權(quán)益變動(dòng)時(shí)是任何利益方無(wú)法接受的。
（四）計(jì)價(jià)時(shí)機(jī)的區(qū)別——初始確認(rèn)和連續(xù)確認(rèn)
在中國(guó)，資產(chǎn)重新計(jì)價(jià)不是在任何時(shí)候都需要的，只有資產(chǎn)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)才重新計(jì)價(jià)，也就是說(shuō)需要時(shí)才有該業(yè)務(wù)。而會(huì)計(jì)只要經(jīng)營(yíng)就需不斷地計(jì)價(jià)。香港物業(yè)測(cè)量師的估值結(jié)果直接作為會(huì)計(jì)調(diào)賬的依據(jù)，也是源于物業(yè)市場(chǎng)價(jià)值的不斷變化，會(huì)計(jì)師借助物業(yè)測(cè)量師的專業(yè)力量，反映物業(yè)資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值，這是一個(gè)體系，也是一種需要。
四、資產(chǎn)評(píng)估計(jì)價(jià)與會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的融合
從評(píng)估計(jì)價(jià)與會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)市場(chǎng)性來(lái)看，資產(chǎn)評(píng)估與會(huì)計(jì)具有密切的聯(lián)系，其本源在于評(píng)估與會(huì)計(jì)在資產(chǎn)披露問(wèn)題上均是關(guān)于資產(chǎn)確認(rèn)、計(jì)價(jià)和報(bào)告的科學(xué)。從會(huì)計(jì)理論的發(fā)展以及企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的需要來(lái)看，資產(chǎn)評(píng)估與會(huì)計(jì)具有功能上互補(bǔ)性。
理論上講，企業(yè)之所以無(wú)需調(diào)整以歷史成本為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，是因?yàn)閷?duì)于一個(gè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的特定主體來(lái)說(shuō)，權(quán)益所有者關(guān)心的不是資產(chǎn)的公允價(jià)值，而是以權(quán)益為基礎(chǔ)依據(jù)的收益，而且從成本收益法則和信息的相關(guān)性而言，以歷史成本為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)信息更適用，更可靠，沒(méi)有通過(guò)資產(chǎn)評(píng)估來(lái)重新確認(rèn)賬面價(jià)值的必要。中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資應(yīng)按取得時(shí)的實(shí)際成本計(jì)價(jià)，除國(guó)家另有規(guī)定外，不得調(diào)整其賬面價(jià)值。
但從另一種需要來(lái)看，作為收益重新安排的依據(jù)和基礎(chǔ)的權(quán)益一旦發(fā)生變化（例如資產(chǎn)重組），權(quán)益所有者關(guān)注資產(chǎn)價(jià)值的程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)收益的本身，在這方面包括國(guó)家資本在內(nèi)的任何權(quán)益所有者都是一樣的，這也是國(guó)有資產(chǎn)評(píng)估有關(guān)規(guī)定的出發(fā)點(diǎn)，即保護(hù)國(guó)有資產(chǎn)。任何權(quán)益所有者都清楚本文前面提到的，賬內(nèi)反映的資產(chǎn)的歷史成本與公允的資產(chǎn)價(jià)值是背離的，作為完整獲利主體的企業(yè)收益并非完全、有時(shí)完全不是賬內(nèi)資產(chǎn)產(chǎn)生的，也并不是從資本的本質(zhì)（產(chǎn)生收益）的角度去計(jì)量資本的價(jià)值的，盡管是確定的（會(huì)計(jì)中的客觀性），但同時(shí)是不正確的，這就必然產(chǎn)生通過(guò)重新計(jì)量、反映資產(chǎn)公允價(jià)值，從而在公允價(jià)值的基礎(chǔ)上重新安排權(quán)益的需求。
五、評(píng)估計(jì)價(jià)與會(huì)計(jì)計(jì)量在實(shí)務(wù)中銜接與矛盾
《國(guó)際評(píng)估準(zhǔn)則》特別注重與《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的關(guān)系，在評(píng)估準(zhǔn)則的每一具體準(zhǔn)則和指南中，全部有與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則銜接的專門部分。這樣，總體上協(xié)調(diào)了與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的矛盾，便于企業(yè)產(chǎn)權(quán)變動(dòng)后的賬務(wù)處理。但在我國(guó)兩者存在著諸多無(wú)法銜接之處。
（一）銜接但又不完全銜接。根據(jù)國(guó)家財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和資產(chǎn)評(píng)估的有關(guān)規(guī)定，資產(chǎn)重組尤其是國(guó)有企業(yè)改制發(fā)起設(shè)立股份有限公司，必須對(duì)投入到擬發(fā)起設(shè)立的股份有限公司的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，并以評(píng)估結(jié)果作為折股、工商注冊(cè)和調(diào)整賬務(wù)的依據(jù)。但目前的資產(chǎn)評(píng)估操作技術(shù)規(guī)范并沒(méi)有和企業(yè)會(huì)計(jì)制度完全銜接。以無(wú)形資產(chǎn)為例，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》無(wú)形資產(chǎn)的取得計(jì)價(jià)中規(guī)定：“投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，按投資各方確定的價(jià)值作為實(shí)際成本入賬。但是，為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)，應(yīng)按該無(wú)形資產(chǎn)在投資方的賬面值作為實(shí)際成本”。
在企業(yè)進(jìn)行股份制改造中，一種經(jīng)常采用的模式為重組企業(yè)將優(yōu)質(zhì)、主業(yè)資產(chǎn)投入到擬設(shè)立的股份有限公司，作為投入資產(chǎn)計(jì)價(jià)的資產(chǎn)評(píng)估，如果根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，對(duì)包含在擬投入資產(chǎn)中的無(wú)形資產(chǎn)按賬面值列示而不能進(jìn)行重新作價(jià)，是現(xiàn)行《資產(chǎn)評(píng)估操作規(guī)范意見(jiàn)》不能接受的，現(xiàn)行《資產(chǎn)評(píng)估操作規(guī)范意見(jiàn)》中對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的評(píng)估首選現(xiàn)行市價(jià)法和收益現(xiàn)值法，評(píng)估果與賬面價(jià)值差異為股份公司未來(lái)的報(bào)表帶來(lái)的影響不言而喻。
即使是無(wú)法使用現(xiàn)行市價(jià)法和收益現(xiàn)值法的情況下使用重置成本法，評(píng)估時(shí)也要求“根據(jù)現(xiàn)行條件下重新形成或取得該無(wú)形資產(chǎn)所需的全部費(fèi)用（含資金成本）確定該無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值”，也與《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中“已經(jīng)計(jì)入各期費(fèi)用的研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用，在該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)獲得成功并依法申請(qǐng)取得權(quán)利時(shí)，不得再將原已經(jīng)計(jì)入費(fèi)用的研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用資本化”的規(guī)定相矛盾。
（二）會(huì)計(jì)“八項(xiàng)計(jì)提”與評(píng)估不銜接對(duì)上市公司經(jīng)營(yíng)的影響
1、應(yīng)收、預(yù)付款項(xiàng)。應(yīng)收、預(yù)付款項(xiàng)的評(píng)估思路是，首先根據(jù)審計(jì)審定的結(jié)果確定評(píng)估的起點(diǎn)數(shù)據(jù)（賬面數(shù)），其次，評(píng)估師根據(jù)對(duì)可能收不回的賬項(xiàng)的判斷，確定風(fēng)險(xiǎn)損失。然后用款項(xiàng)的賬面余額減去可能收不回的金額（即風(fēng)險(xiǎn)損失）得出評(píng)估值。這個(gè)過(guò)程的關(guān)鍵是風(fēng)險(xiǎn)損失的判斷。就方法本身而言，評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)損失的判斷與審計(jì)壞賬準(zhǔn)備計(jì)提的判斷是一致的。但是在現(xiàn)實(shí)操作中，因?qū)徲?jì)評(píng)估各自堅(jiān)持獨(dú)立的原則，往往二者的判斷結(jié)果存在差異，有時(shí)很大。而且一般是評(píng)估結(jié)果高于審計(jì)結(jié)果（計(jì)提壞賬準(zhǔn)備后的凈額）。這就對(duì)上市公司產(chǎn)生了影響。因?yàn)楣煞莨靖鶕?jù)評(píng)估結(jié)果建新賬后，審計(jì)師根據(jù)既定的會(huì)計(jì)政策重新計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，大量的差異由當(dāng)期損益承擔(dān)。
2、無(wú)形資產(chǎn)的處置與作價(jià)。無(wú)形資產(chǎn)按歷史成本入賬，但因種種原因，無(wú)形資產(chǎn)實(shí)際擁有價(jià)值與企業(yè)收益狀況和賬面成本有非常小的對(duì)應(yīng)性，導(dǎo)致了賬面上大量沒(méi)有記錄的或只有很小金額的記錄等情況。但從企業(yè)獲利的角度來(lái)說(shuō)，賬面上小額的記錄、甚至沒(méi)有記錄的無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)創(chuàng)造了巨額利潤(rùn)，有的甚至全部是無(wú)形資產(chǎn)創(chuàng)造的，但會(huì)計(jì)往往是根據(jù)取得（購(gòu)買或自創(chuàng)）時(shí)的歷史成本減去根據(jù)既定的年限的攤銷后的余額來(lái)計(jì)量，根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值與賬面余額的比較計(jì)提減值準(zhǔn)備。而資產(chǎn)評(píng)估采用成本法一般難以真實(shí)反映其價(jià)值。采用超額收益法評(píng)估，從理論方法上講，最能真實(shí)反映其價(jià)值。但是，股份有限公司設(shè)立后建新賬時(shí)，會(huì)計(jì)攤銷后的余額加上計(jì)提的減值準(zhǔn)備，從而“縮小”資產(chǎn)價(jià)值，根據(jù)獲利能力得出的評(píng)估價(jià)值遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出賬面余額，從而“放大”資產(chǎn)的差異，客觀上增大了企業(yè)上市后的攤銷額，直接減少了企業(yè)報(bào)表的收益。當(dāng)然不排除資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果“隨意性”的影響。
3、其他資產(chǎn)評(píng)估增值。其他資產(chǎn)評(píng)估增值導(dǎo)致攤銷額的增大，利潤(rùn)明顯下降。評(píng)估增值增大企業(yè)上市后資產(chǎn)的攤銷額，是導(dǎo)致企業(yè)效益下滑的重要原因之一。
4、存貨—產(chǎn)成品。存貨—產(chǎn)成品市價(jià)法評(píng)估時(shí)，采用的價(jià)格為產(chǎn)品不含稅出廠價(jià)格，包含了制造成本、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、銷售費(fèi)用、銷售稅金及附加、所得稅支出和稅后利潤(rùn)等部分。對(duì)新公司來(lái)說(shuō)，至評(píng)估基準(zhǔn)日，已發(fā)生并已計(jì)入成本的費(fèi)用、新企業(yè)實(shí)現(xiàn)銷售時(shí)發(fā)生的費(fèi)用和實(shí)現(xiàn)銷售后要流出企業(yè)的流轉(zhuǎn)稅和所得稅等，都應(yīng)得到補(bǔ)償。因此必須從市價(jià)中扣除各種稅費(fèi)和利潤(rùn)后才能作為產(chǎn)成品的評(píng)估值。但資產(chǎn)評(píng)估的現(xiàn)實(shí)做法是：如果銷售有風(fēng)險(xiǎn)的話，利潤(rùn)實(shí)現(xiàn)有風(fēng)險(xiǎn)，評(píng)估值應(yīng)扣除利潤(rùn)。這種處理與股份公司盈利預(yù)測(cè)和發(fā)行價(jià)確定有矛盾。如果產(chǎn)成品評(píng)估值計(jì)算了利潤(rùn)，并反映在老股東權(quán)益中，新公司卻無(wú)法贏利，確定發(fā)行價(jià)的“市盈率倍數(shù)法”也不該計(jì)算未來(lái)收益。計(jì)算了利潤(rùn)評(píng)估值增值部分，實(shí)際上就是提前確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。
結(jié)語(yǔ)
關(guān)鍵詞：歷史成本；應(yīng)用探究：重置成本；存在問(wèn)題：會(huì)計(jì)利潤(rùn)
前言
在會(huì)計(jì)理論應(yīng)用過(guò)程中，資產(chǎn)計(jì)價(jià)理論研究是一個(gè)重要的問(wèn)題。通過(guò)對(duì)該理論模式的應(yīng)用，可以保證會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)環(huán)節(jié)的正常應(yīng)用。通過(guò)對(duì)重置成本計(jì)量屬性計(jì)價(jià)模式、公允計(jì)量屬性計(jì)價(jià)模式的應(yīng)用，進(jìn)行整個(gè)計(jì)量屬性體系的協(xié)調(diào)。當(dāng)然，通過(guò)對(duì)各種不同性質(zhì)的計(jì)量屬性選擇，其產(chǎn)生的企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)也是不同的。下文那就資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式、企業(yè)利潤(rùn)模式、各個(gè)計(jì)量屬性等展開(kāi)分析，進(jìn)行這些應(yīng)用環(huán)節(jié)的協(xié)調(diào)，以滿足現(xiàn)實(shí)工作的需要。
1 資產(chǎn)計(jì)價(jià)與企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)模式的應(yīng)用背景
在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用過(guò)程中，通過(guò)對(duì)投資成本的控制，進(jìn)行資產(chǎn)差額環(huán)節(jié)的投資成本控制，這是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用背景。新準(zhǔn)則規(guī)定會(huì)進(jìn)行會(huì)計(jì)利潤(rùn)的逐年減少，從而確保投資單位的投資成本整體體系的健全。對(duì)于一些沒(méi)有實(shí)現(xiàn)的股權(quán)投資差額，需要進(jìn)行歷史成本環(huán)節(jié)、資產(chǎn)折舊、攤銷等模式的應(yīng)用，這些不同的計(jì)價(jià)模式的不同領(lǐng)域的應(yīng)用，對(duì)于會(huì)計(jì)利潤(rùn)的影響是非常大的。
在企業(yè)的投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值的應(yīng)用過(guò)程中，需要利用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量環(huán)節(jié)、資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)用環(huán)節(jié)等的調(diào)整，確保賬面價(jià)值的轉(zhuǎn)化，并且進(jìn)行當(dāng)期損益模式的應(yīng)用。通過(guò)對(duì)上述幾個(gè)應(yīng)用模式的系誒套，可以實(shí)現(xiàn)其攤銷成本及其折舊成本的優(yōu)化，進(jìn)行利潤(rùn)的提升。這對(duì)于一些房地產(chǎn)企業(yè)的當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)的提升具備一定的影響，這就是房地產(chǎn)領(lǐng)域中資產(chǎn)計(jì)價(jià)與企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)之間的互動(dòng)關(guān)系。對(duì)于企業(yè)內(nèi)部研發(fā)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)階段的支出，在能夠具備準(zhǔn)則提出的條件時(shí)，應(yīng)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。開(kāi)發(fā)費(fèi)用的資本化將顯著提升科技及創(chuàng)新類企業(yè)在此期間的利潤(rùn)水平。政府補(bǔ)助準(zhǔn)則國(guó)家撥入的專門用于技術(shù)改造、技術(shù)研究等的撥款，原準(zhǔn)則規(guī)定是先作為負(fù)債，待項(xiàng)目完成后轉(zhuǎn)入資本公積；新準(zhǔn)則將這種與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期損益。
在企業(yè)發(fā)展過(guò)程中，按照其名義金額計(jì)量模式的標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)行當(dāng)期損益的計(jì)入。這對(duì)于一些上市公司來(lái)說(shuō)是普遍應(yīng)用的，這些上市公司接受政府部門的補(bǔ)助比較多的，可以將其作為收益環(huán)節(jié)進(jìn)行處理，而不是進(jìn)行資本公積的應(yīng)用，從而確保公司業(yè)績(jī)的提升，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)的優(yōu)化。在目前，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用模式中，實(shí)現(xiàn)了借款費(fèi)用資本化借款范圍的提升，擴(kuò)大了資本化條件下的資產(chǎn)范圍，實(shí)現(xiàn)了固定資產(chǎn)的開(kāi)拓，這對(duì)于一些制作業(yè)公司、房地產(chǎn)公司等產(chǎn)生了一系列的影響，對(duì)其資產(chǎn)的提升、成本的降低具有重要的意義。可能使短期會(huì)計(jì)利潤(rùn)減少的影響分析，在確定固定資產(chǎn)成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素。在固定資產(chǎn)存在高額棄置費(fèi)用時(shí)，按其相應(yīng)現(xiàn)值計(jì)入固定資產(chǎn)初始成本并追溯調(diào)整。此舉會(huì)增加資產(chǎn)價(jià)值，導(dǎo)致折舊費(fèi)用增加。資產(chǎn)減值準(zhǔn)則。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后期間不得轉(zhuǎn)回，這樣避免了部分公司提取秘密準(zhǔn)備，在以后年度突擊轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備的可能。
在企業(yè)固定資產(chǎn)成本中，其涉及的資產(chǎn)多是公允價(jià)值模式計(jì)量應(yīng)用下的投資性房地產(chǎn)、金融資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)等之外的資產(chǎn)，比如企業(yè)的商譽(yù)及其資本化開(kāi)發(fā)支出模式。通過(guò)對(duì)企業(yè)的減值費(fèi)用的優(yōu)化，進(jìn)行會(huì)計(jì)利潤(rùn)的提升。當(dāng)然了，該模式的應(yīng)用對(duì)于企業(yè)長(zhǎng)短期會(huì)計(jì)利潤(rùn)的影響是不同的。特別是當(dāng)前新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用，進(jìn)后進(jìn)先出法、移動(dòng)平均法等模式的取消，通過(guò)對(duì)存貨計(jì)價(jià)方式的改變，從而確保存貨成本結(jié)構(gòu)的變化。至于對(duì)利潤(rùn)是增是減，將視當(dāng)期物價(jià)變動(dòng)趨勢(shì)而定。新準(zhǔn)則將對(duì)控制子公司的股權(quán)投資，由以前的權(quán)益法改為成本法核算。這樣，如果該子公司處于盈利狀態(tài)，會(huì)相應(yīng)引起母公司會(huì)計(jì)報(bào)表利潤(rùn)數(shù)額的減少和資產(chǎn)數(shù)額的減少；如果其投資子公司處于虧損狀態(tài)，將使母公司會(huì)計(jì)報(bào)表的利潤(rùn)和資產(chǎn)同時(shí)增加。新準(zhǔn)則取消了固定資產(chǎn)“單位價(jià)值較高”的定性標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，意義重大。
2 關(guān)于資產(chǎn)計(jì)價(jià)體系的分析
在我國(guó)影響資產(chǎn)計(jì)價(jià)理論的因素是非常多的，比如不斷更新應(yīng)用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。我國(guó)的會(huì)計(jì)應(yīng)用環(huán)境決定了企業(yè)的資產(chǎn)計(jì)價(jià)的模式，從而深刻影響了企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)環(huán)節(jié)。一般來(lái)說(shuō)，從會(huì)計(jì)利潤(rùn)的角度來(lái)分析，利潤(rùn)表與資產(chǎn)負(fù)債表發(fā)生轉(zhuǎn)變，這代表著應(yīng)用核心的轉(zhuǎn)變。在利潤(rùn)表模式中，會(huì)計(jì)處理工作的核心是利潤(rùn)計(jì)量，但是我們應(yīng)該看到該會(huì)計(jì)處理模式的應(yīng)用對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式的影響，在該模式中，資產(chǎn)計(jì)量模式是利潤(rùn)計(jì)量的影響因素，在整個(gè)會(huì)計(jì)處理系統(tǒng)中，計(jì)量利潤(rùn)是一個(gè)重要的核心環(huán)節(jié)，通過(guò)對(duì)市場(chǎng)價(jià)格與資產(chǎn)計(jì)量的分離，產(chǎn)生了資產(chǎn)計(jì)量與市場(chǎng)價(jià)格變動(dòng)的關(guān)系，這也影響了資產(chǎn)計(jì)價(jià)與企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)之間的聯(lián)系。
資產(chǎn)不僅以折舊、攤銷或消耗的方式影響企業(yè)利潤(rùn)，還以資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格或未來(lái)獲利能力影響企業(yè)利潤(rùn)。利潤(rùn)表觀和資產(chǎn)負(fù)債表觀是兩種不同計(jì)量利潤(rùn)的理論，前者注重企業(yè)資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)，不承認(rèn)未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)。后者強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)期末資產(chǎn)計(jì)量不僅注重因過(guò)去交易或事項(xiàng)而實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，而且要關(guān)注資產(chǎn)現(xiàn)時(shí)價(jià)格或未來(lái)獲利能力。資產(chǎn)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)類型及其對(duì)利潤(rùn)的影響理論上資產(chǎn)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、市場(chǎng)價(jià)格等。歷史成本、重置成本是過(guò)去已發(fā)生的資產(chǎn)取得成本，是為取得資產(chǎn)而付出的代價(jià)，要求資產(chǎn)計(jì)價(jià)一經(jīng)確認(rèn)不得隨意調(diào)整，不受資產(chǎn)未來(lái)收益狀況和當(dāng)期市場(chǎng)價(jià)格的影響。
隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷改變，資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式的含義也在不斷更新，具體來(lái)說(shuō)，它是通過(guò)貨幣單位進(jìn)行計(jì)量資產(chǎn)的價(jià)值模式的應(yīng)用。進(jìn)行企業(yè)的資產(chǎn)總額的核算，當(dāng)然在其核算過(guò)程中，我們必須要知道其資產(chǎn)的種類是比較多的，有些是無(wú)形的、有些是有形的、有些是貨幣性的有些是非貨幣性的。通過(guò)對(duì)不同的資產(chǎn)應(yīng)用模式的協(xié)調(diào)，實(shí)現(xiàn)其貨幣單位對(duì)資產(chǎn)價(jià)值的計(jì)量。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)環(huán)節(jié)中，會(huì)計(jì)計(jì)價(jià)要進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)的計(jì)量，這對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)有一定影響，需要做好相關(guān)的分析工作。其影響了企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)。必然影響用貨幣表現(xiàn)的財(cái)產(chǎn)狀況，并影響成本、費(fèi)用、收益和損失的計(jì)算，從而影響財(cái)務(wù)成果的確定。資產(chǎn)評(píng)估就是對(duì)資產(chǎn)重新估價(jià)的過(guò)程，是一種動(dòng)態(tài)性、市場(chǎng)化活動(dòng)，具有不確定性的特點(diǎn)，其評(píng)定價(jià)格也是一種模擬價(jià)格。因此，資產(chǎn)評(píng)估需要規(guī)范進(jìn)行。資產(chǎn)評(píng)估作為我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中一個(gè)重要的中介服務(wù)行業(yè)，在社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)體制改革中發(fā)揮著十分重要的作用，已經(jīng)成為社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不可或缺的重要組成部分。
在日常工作中，我們必須明確資產(chǎn)計(jì)價(jià)與資產(chǎn)評(píng)估之間的聯(lián)系，一般來(lái)說(shuō)資產(chǎn)評(píng)估通過(guò)對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)的影響，從而間接影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)，這是我們分析資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式的前提。通過(guò)對(duì)資產(chǎn)評(píng)估模式的強(qiáng)調(diào)，再進(jìn)行資產(chǎn)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)模式的應(yīng)用，從而滿足現(xiàn)階段的資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式的開(kāi)展。當(dāng)然了，企業(yè)的會(huì)計(jì)資料體系及其財(cái)務(wù)報(bào)告資料等都會(huì)影響企業(yè)的資產(chǎn)評(píng)估，需要我們重視資產(chǎn)計(jì)價(jià)與資產(chǎn)評(píng)估之間的關(guān)系，做好區(qū)別與聯(lián)系。雖然資產(chǎn)計(jì)價(jià)與資產(chǎn)評(píng)估有著上述的聯(lián)系，但不能簡(jiǎn)單地認(rèn)為資產(chǎn)評(píng)估就是從資產(chǎn)計(jì)價(jià)的基礎(chǔ)上發(fā)展起來(lái)的，這二者之間也是有區(qū)別的，它們?cè)谟?jì)價(jià)原則、計(jì)價(jià)目的、資產(chǎn)涵蓋范圍上都有著顯著的區(qū)別。例如，自創(chuàng)無(wú)形資產(chǎn)等視作資產(chǎn)，在資產(chǎn)計(jì)價(jià)中卻不將其納入資產(chǎn)。同樣的，資產(chǎn)計(jì)價(jià)會(huì)將企業(yè)的一些設(shè)備、折舊費(fèi)用等視作資產(chǎn)的一部分，但資產(chǎn)評(píng)估會(huì)將過(guò)時(shí)的設(shè)備的價(jià)值視為零。
3 關(guān)于資產(chǎn)計(jì)價(jià)計(jì)量屬性與企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)的分析
通過(guò)對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)應(yīng)用背景的分析，可以為會(huì)計(jì)利潤(rùn)及其資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式關(guān)系的分析奠定基礎(chǔ)。資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式具備歷史成本的計(jì)量屬性，在現(xiàn)代會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用背景下，在資產(chǎn)購(gòu)置過(guò)程中，要按照其支付的現(xiàn)金及其金額等進(jìn)行公允價(jià)值的計(jì)量，通過(guò)對(duì)其現(xiàn)時(shí)業(yè)務(wù)所收款項(xiàng)進(jìn)行承擔(dān)應(yīng)用，從而進(jìn)行現(xiàn)時(shí)業(yè)務(wù)的合同金額的承擔(dān)。重置成本計(jì)量屬性，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-基本準(zhǔn)則》，在重置成本計(jì)量下，資產(chǎn)按照現(xiàn)在購(gòu)買相同或者相似的資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量，負(fù)債按照現(xiàn)在償付該項(xiàng)債務(wù)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。
通過(guò)對(duì)我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的分析，可以得知，公允價(jià)值計(jì)量屬性的應(yīng)用，離不開(kāi)我國(guó)企業(yè)的公允價(jià)值應(yīng)用環(huán)境，需要在公平交易過(guò)程中，進(jìn)行負(fù)債環(huán)節(jié)、資產(chǎn)應(yīng)用環(huán)節(jié)等的協(xié)調(diào)，進(jìn)行資產(chǎn)交換過(guò)程中、債務(wù)清償模式下的金額計(jì)量的應(yīng)用。在會(huì)計(jì)系統(tǒng)應(yīng)用過(guò)程中，資產(chǎn)計(jì)價(jià)是一個(gè)重要的應(yīng)用模式，需要按照企業(yè)的現(xiàn)實(shí)狀況，展開(kāi)會(huì)計(jì)系統(tǒng)整體應(yīng)用環(huán)節(jié)的應(yīng)用，注重對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)整體效應(yīng)的應(yīng)用，通過(guò)對(duì)計(jì)價(jià)方法的選擇，進(jìn)行資產(chǎn)價(jià)值計(jì)量體系的健全，從而實(shí)現(xiàn)對(duì)資產(chǎn)價(jià)值量的有效轉(zhuǎn)移及其補(bǔ)償，從而滿足現(xiàn)階段的企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)的應(yīng)用需要。歷史成本對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)信息的可靠性及相關(guān)性影響。歷史成本計(jì)價(jià)論者認(rèn)為公平合理的確定企業(yè)的凈收益是會(huì)計(jì)反映的基本目標(biāo)，對(duì)各種計(jì)價(jià)方法的選擇應(yīng)以是否能公平合理的確定企業(yè)凈收益為先決條件，而公平合理確定企業(yè)凈收益的關(guān)鍵在于費(fèi)用與收入的相關(guān)程度。由于持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)保證了資產(chǎn)的價(jià)值磨損必將在生產(chǎn)正常運(yùn)轉(zhuǎn)中得到補(bǔ)償，而使歷史成本計(jì)價(jià)具有更多的相關(guān)性。這一相關(guān)性具體表現(xiàn)為以歷史成本作為基數(shù)來(lái)確定折舊額度，從而以與收益的反向交互來(lái)促成凈收益的形成。
在當(dāng)下時(shí)代背景下，不斷變化的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，沖擊著企業(yè)資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式的應(yīng)用。特別是物價(jià)的變化、幣值的變化，引起社會(huì)整體會(huì)計(jì)核算模式的改變，在此應(yīng)用前提下，如何更好的進(jìn)行資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式的應(yīng)用，是需要引起我們重視的問(wèn)題。通過(guò)對(duì)歷史成本計(jì)價(jià)模式的優(yōu)化，以滿足現(xiàn)階段的會(huì)計(jì)系統(tǒng)變化的需要。受到通貨膨脹因素的影響，貨幣的觀念價(jià)值理念會(huì)發(fā)生相關(guān)的變化，人們內(nèi)心的價(jià)值尺度與當(dāng)代的歷史尺度會(huì)產(chǎn)生一定的聯(lián)系。在此應(yīng)用過(guò)程中，如果依然進(jìn)行歷史成本的應(yīng)用，就恐怕會(huì)導(dǎo)致信息失真的情況，從而影響企業(yè)整體利潤(rùn)信息。歷史成本對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)的長(zhǎng)期影響。馬克思在《資本論》第二卷中把會(huì)計(jì)稱為對(duì)生產(chǎn)過(guò)程的控制和觀念總結(jié)。會(huì)計(jì)對(duì)生產(chǎn)過(guò)程的控制主要表現(xiàn)為對(duì)資金占用的控制和對(duì)資金耗費(fèi)的控制。資金占用的物質(zhì)形態(tài)就是資產(chǎn)；資金耗費(fèi)的對(duì)象化便是成本。因此，會(huì)計(jì)對(duì)資金占用與資金耗費(fèi)的控制又轉(zhuǎn)化為對(duì)資產(chǎn)的控制和對(duì)成本的控制。就資產(chǎn)控制來(lái)講，其目標(biāo)是在保證生產(chǎn)正常需要的前提下盡量降低資金占用量。
受到我國(guó)物價(jià)變化情況的影響，其企業(yè)的成本控制會(huì)發(fā)生相關(guān)的變化，這樣資產(chǎn)的資金占有量之間存在一定的聯(lián)系。由于其資金占用額度的變化，我們對(duì)歷史成本的計(jì)價(jià)可能已經(jīng)滿足資產(chǎn)價(jià)值的應(yīng)用需要了。通過(guò)對(duì)資產(chǎn)控制模式的應(yīng)用，可以確保實(shí)物保全模式的應(yīng)用。在通貨膨脹過(guò)程中，通過(guò)對(duì)歷史成本的應(yīng)用，進(jìn)行原有資產(chǎn)實(shí)物的更新應(yīng)用。當(dāng)時(shí)就目前來(lái)說(shuō)，如果依舊以現(xiàn)有成本控制模式進(jìn)行應(yīng)用，進(jìn)行歷史成本模式的應(yīng)用，就可能出現(xiàn)資產(chǎn)折耗價(jià)值的不合理的分析，從而影響其相關(guān)成本的控制，導(dǎo)致控制失靈的現(xiàn)象，對(duì)于企業(yè)的整體會(huì)計(jì)利潤(rùn)的影響是非常大的。重置成本對(duì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)信息可靠性及相關(guān)性的影響。以重置成本作為資產(chǎn)計(jì)價(jià)的計(jì)量屬性，由于重置成本計(jì)價(jià)考慮到了物價(jià)變動(dòng)的影響，使得一系列會(huì)計(jì)程序的展開(kāi)和會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的獲取更加切合客觀環(huán)境的變化，從而使會(huì)計(jì)系統(tǒng)輸出的信息具有更高的相關(guān)性，也就保證了企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)確認(rèn)的相關(guān)性。但是，重估價(jià)值的確定需要大量的物價(jià)資料進(jìn)行廣泛的對(duì)比和計(jì)算，而這些資料的獲取及處理本身具有極大的不確定性，加之參與評(píng)估人員的主觀因素制約，所得到的重估價(jià)值也不可避免地帶有主觀性和局限性。這就可能影響到企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)確認(rèn)的真實(shí)性。
在企業(yè)資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式中，重置成本環(huán)節(jié)對(duì)于企業(yè)的利潤(rùn)的影響是比較大的，特別是受到物價(jià)變動(dòng)的影響，會(huì)影響資本的調(diào)整額度的變化，也影響了股東權(quán)益的變化情況。這就影響了企業(yè)的物價(jià)變動(dòng)模式的開(kāi)展，為之進(jìn)行資產(chǎn)保全對(duì)策的應(yīng)用，從而進(jìn)行企業(yè)的實(shí)力的提升。通過(guò)對(duì)上述幾個(gè)應(yīng)用模式的探究，可以進(jìn)行企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的反映，有利于企業(yè)的投資決策環(huán)節(jié)的優(yōu)化，從而影響了企業(yè)的整體會(huì)計(jì)利潤(rùn)的變化。但是就目前來(lái)說(shuō)，我國(guó)的重置成本計(jì)價(jià)體系是不健全的，在價(jià)值重估過(guò)程中，其物價(jià)資料也是不斷變化的，需要我們進(jìn)行物價(jià)信息制度的健全，進(jìn)行各個(gè)渠道體系的優(yōu)化，以滿足當(dāng)下企業(yè)的利潤(rùn)環(huán)節(jié)的應(yīng)用。公允價(jià)值對(duì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)信息的可靠性及相關(guān)性的影響。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)-非貨幣性資產(chǎn)交換》規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益，該項(xiàng)交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。非貨幣性資產(chǎn)交換引入公允價(jià)值計(jì)量屬性，并增加限定條件以防止上市公司利用非貨幣性資產(chǎn)交換虛增利潤(rùn)。同時(shí)還指出交易雙方存在關(guān)聯(lián)，可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)性質(zhì)。該規(guī)定謹(jǐn)慎地運(yùn)用公允價(jià)值，極大地提高了會(huì)計(jì)信息的可靠性。
通過(guò)對(duì)企業(yè)新型會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用，進(jìn)行企業(yè)的股份支付環(huán)節(jié)的規(guī)范，確保其計(jì)量模式、信息應(yīng)用模式的協(xié)調(diào)。在企業(yè)應(yīng)用過(guò)程中，股份支付分為幾種應(yīng)用模式，現(xiàn)金結(jié)算股份支付模式、權(quán)益結(jié)算股份支付模式。這些模式的應(yīng)用，進(jìn)行了職工服務(wù)權(quán)益結(jié)算股份支付模式的應(yīng)用，進(jìn)行權(quán)益工具公允價(jià)值的計(jì)入，這就導(dǎo)致資金公積的增加。在行權(quán)日，企業(yè)根據(jù)實(shí)際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計(jì)算確定應(yīng)轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本的金額，將其轉(zhuǎn)入實(shí)收資本或股本。該規(guī)定完善了會(huì)計(jì)信息的披露功能，同時(shí)采用公允價(jià)值來(lái)計(jì)量，增強(qiáng)了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。另外，將股票期權(quán)作為費(fèi)用處理，提高了會(huì)計(jì)利潤(rùn)確認(rèn)的可靠性。
企業(yè)的公允價(jià)值對(duì)于會(huì)計(jì)利潤(rùn)具有重要的影響。通過(guò)公允價(jià)值計(jì)量模式的變化，從而進(jìn)行資本保全及其維護(hù)理念的更新，以進(jìn)行損益賬戶的良好反映，實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)價(jià)值的增加。當(dāng)然在日常工作中，也要明確好實(shí)際性現(xiàn)金流缺乏環(huán)節(jié)，實(shí)現(xiàn)賬面利潤(rùn)影響因素的分析，從而進(jìn)行股東權(quán)利分配環(huán)節(jié)的優(yōu)化，從而降低對(duì)會(huì)計(jì)利潤(rùn)的負(fù)面影響。在某一特定的會(huì)計(jì)環(huán)境下，歷史成本計(jì)量、重置成本計(jì)量、公允價(jià)值計(jì)量等資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式，對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)的影響都具有各自的特點(diǎn)。那么，現(xiàn)時(shí)的會(huì)計(jì)環(huán)境下，資產(chǎn)計(jì)價(jià)應(yīng)選擇哪種計(jì)量屬性呢？筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)借鑒西方經(jīng)驗(yàn)并結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況：認(rèn)真研究我國(guó)國(guó)情；配合經(jīng)濟(jì)體制改革進(jìn)程來(lái)規(guī)劃資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式的再造過(guò)程。
4 結(jié)束語(yǔ)
在日常工作中，要重視研究資產(chǎn)計(jì)價(jià)改革目標(biāo)模式，同時(shí)也要重視其過(guò)度模式；從西方借鑒經(jīng)驗(yàn)，從改革中引發(fā)思路。在實(shí)踐中不斷總結(jié)完善，從而形成具有我國(guó)特色的資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式。
參考文獻(xiàn)
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［關(guān)鍵詞］ 食品飲料業(yè)；存貨計(jì)價(jià)方法；加權(quán)平均法；先進(jìn)先出法；個(gè)別計(jì)價(jià)法
doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 18. 002
［中圖分類號(hào)］ F234 ［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］ A ［文章編號(hào)］ 1673 - 0194（2012）18- 0004- 03
存貨是食品飲料企業(yè)一項(xiàng)非常重要的流動(dòng)資產(chǎn)，它涉及的金額往往較大，并且《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定企業(yè)發(fā)出存貨可以自行從多種計(jì)價(jià)方法中選擇一種進(jìn)行計(jì)價(jià)，因此食品飲料企業(yè)對(duì)發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法的選擇是一項(xiàng)重要的會(huì)計(jì)政策選擇。
1 樣本選擇與數(shù)據(jù)來(lái)源
隨著人民生活水平的提高，老百姓對(duì)食品的質(zhì)量要求也越來(lái)越嚴(yán)格。然而，近幾年來(lái)食品安全問(wèn)題頻頻曝光，給食品行業(yè)蒙上了一層陰影，從2002年南京冠生園“陳餡月餅”，到2008年引起軒然大波的三鹿“三聚氰胺”奶粉，再到2011年的雙匯“瘦肉精”事件，食品行業(yè)也受到大眾更多的關(guān)注。本文基于此，選擇我國(guó)食品飲料業(yè)非釀酒類上市公司發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法的選擇為研究對(duì)象，目的是為了研究食品飲料業(yè)上市公司選擇存貨計(jì)價(jià)方法的特點(diǎn)，以期規(guī)范會(huì)計(jì)政策的選擇，從而促進(jìn)食品飲料業(yè)的健康發(fā)展。
本文將代碼為C0的食品、飲料業(yè)中非釀酒類的上市公司納入樣本范圍，選擇了2008－2010年在上海證券交易所和深圳證券交易所掛牌交易的40家食品飲料業(yè)非釀酒類公司作為研究對(duì)象。其中，保齡寶（002286）、華英農(nóng)業(yè)（002321）、皇氏乳業(yè)（002329）、得利斯（002330）4家公司均為2009年掛牌上市，所以沒(méi)有2008年的年報(bào)；黑牛食品（002387）、雙塔食品（002481）、佳隆股份（002495）、涪陵榨菜（002507）、金字火腿（002515）、晨光生物（300138）、湯臣倍健（300146）、量子高科（300149）、朗源股份（300175）9家公司由于上市時(shí)間為2010年，所以沒(méi)有2008年和2009年的年報(bào)。因此，2010年樣本公司有40家，2009年樣本公司有31家，2008年樣本公司只有27家。本文研究的樣本公司，其年報(bào)數(shù)據(jù)均來(lái)源于中國(guó)證監(jiān)會(huì)指定信息披露網(wǎng)站巨潮資訊網(wǎng)，各家上市公司選擇的發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法均從當(dāng)年年報(bào)附注中獲得。
2 食品飲料業(yè)上市公司發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法選擇的影響因素
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》第十四條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。對(duì)于性質(zhì)和用途相似的存貨，應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計(jì)算方法確定發(fā)出存貨的成本。對(duì)于不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專門購(gòu)入或制造的存貨以及提供勞務(wù)的成本，通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。”發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法的選擇決定了存貨成本在期末該如何分配，即有多少存貨成本計(jì)入當(dāng)期成本中，又有多少存貨成本計(jì)入期末存貨價(jià)值。食品飲料業(yè)上市公司在選擇發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法時(shí)通常要考慮以下因素。
2.1 食品飲料企業(yè)存貨的特點(diǎn)
選擇發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法要考慮的第一個(gè)因素就是企業(yè)自身存貨的特點(diǎn)。不同的食品飲料企業(yè)，存貨的種類、數(shù)量也不完全相同，但往往都種類繁多，如國(guó)投中魯（600962）雖然只是一個(gè)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)單一的濃縮蘋果汁生產(chǎn)企業(yè)，但其產(chǎn)品也包括蘋果濁汁、脫色果汁、梨汁、紅薯汁、大棗汁、山楂汁等20多種產(chǎn)品。通常來(lái)講，食品飲料企業(yè)要考慮各種存貨的特點(diǎn)來(lái)選擇合適的存貨計(jì)價(jià)方法，如對(duì)于不能替代使用的存貨以及為特定項(xiàng)目專門購(gòu)入或制造的存貨，一般采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本，而如果存在大量可以替換的存貨項(xiàng)目時(shí)，采用個(gè)別計(jì)價(jià)法將十分麻煩，此時(shí)應(yīng)當(dāng)選擇加權(quán)平均法或者先進(jìn)先出法來(lái)確定當(dāng)期發(fā)出存貨的成本。
2.2 對(duì)食品飲料企業(yè)當(dāng)期經(jīng)營(yíng)成果和稅收的影響
發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法的選擇對(duì)食品飲料業(yè)上市公司的經(jīng)營(yíng)成果和稅收有著重要的影響，因?yàn)椴煌拇尕浻?jì)價(jià)方法會(huì)直接影響上市公司當(dāng)期銷售成本的計(jì)算，進(jìn)而影響公司當(dāng)期利潤(rùn)和稅收負(fù)擔(dān)。一般來(lái)說(shuō)，處在通貨膨脹時(shí)期，采用先進(jìn)先出法會(huì)使當(dāng)期發(fā)出存貨的成本偏低，從而會(huì)增加當(dāng)期利潤(rùn)，進(jìn)而增強(qiáng)股東對(duì)上市公司的信心，但同時(shí)也會(huì)增加公司所得稅稅負(fù)。加權(quán)平均法使用起來(lái)最為方便，其作為一種在價(jià)格變化時(shí)計(jì)算平均化單位成本的方法，受到諸多公司的青睞，這種方法計(jì)算出來(lái)的當(dāng)期銷售成本自然與先進(jìn)先出法不同，進(jìn)而產(chǎn)生不同的利潤(rùn)和所得稅稅負(fù)。個(gè)別計(jì)價(jià)法作為一種成本流轉(zhuǎn)與實(shí)物流轉(zhuǎn)完全一致的方法，其計(jì)算出的利潤(rùn)是最準(zhǔn)確的。
2.3 對(duì)食品飲料企業(yè)期末財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)分析的影響
不同的存貨計(jì)價(jià)方法除了會(huì)影響食品飲料企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)之外，還會(huì)直接影響期末存貨成本的確定，從而影響資產(chǎn)負(fù)債表上的資產(chǎn)總金額，對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、財(cái)務(wù)分析比率的計(jì)算等產(chǎn)生影響。如在通貨膨脹的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，采用先進(jìn)先出法，期末存貨的賬面價(jià)值就會(huì)比較接近存貨的市場(chǎng)價(jià)值，就能較好地反映企業(yè)期末的財(cái)務(wù)狀況，這樣凡是使用包含存貨金額在內(nèi)的資產(chǎn)金額來(lái)計(jì)算的各種財(cái)務(wù)分析比率就能較真實(shí)地反映企業(yè)的各種財(cái)務(wù)能力。
關(guān)鍵詞：存貨成本流轉(zhuǎn)的假設(shè)；發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法；影響存貨后進(jìn)先進(jìn)法暫時(shí)無(wú)法使用的原因
隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，企業(yè)面臨市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈。企業(yè)對(duì)外要想占有市場(chǎng)，就要不斷創(chuàng)新才能在市場(chǎng)上立于不敗之地。然而由于近幾年物價(jià)不斷上漲，使得企業(yè)對(duì)內(nèi)存在如何選用成本核算方法來(lái)合理、合法的控制成本等問(wèn)題。企業(yè)對(duì)生產(chǎn)成本的巧妙控制，完全可以抵消掉一部分因原材料價(jià)格上漲對(duì)企業(yè)造成的沖擊，保存企業(yè)利潤(rùn)，提高企業(yè)收益。這是從單一企業(yè)角度來(lái)考慮的，但從全國(guó)經(jīng)濟(jì)角度考慮，有的成本核算方法可能暫時(shí)不適合現(xiàn)階段中國(guó)的經(jīng)濟(jì)。
一、存貨成本流轉(zhuǎn)的假設(shè)
企業(yè)的存貨是不斷流動(dòng)的，有流入也有流出，流入與流出相抵后的結(jié)余即為期末存貨，本期期末存貨結(jié)轉(zhuǎn)到下期，即為下期的期初存貨，下期繼續(xù)流動(dòng)，就形成了生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的存貨流轉(zhuǎn)。存貨流轉(zhuǎn)包括實(shí)物流轉(zhuǎn)和成本流轉(zhuǎn)兩個(gè)方面。在理論上，存貨的成本流轉(zhuǎn)與其實(shí)物流轉(zhuǎn)應(yīng)當(dāng)一致，也就是說(shuō)，購(gòu)置存貨時(shí)所確定的成本應(yīng)當(dāng)隨著該項(xiàng)存貨的銷售或耗用而結(jié)轉(zhuǎn)。例如：某商品購(gòu)進(jìn)成本，第一批120件，單價(jià)12元，第二批40件，單價(jià)9元，第三批70件，單價(jià)10元。本期銷售的結(jié)果，第一批售出90件，第二批售出2 0件，第三批售出20件，已銷商品的成本為：90*12+20*9+20*10=1460(元)，銷售后庫(kù)存商品實(shí)物為第一批30件，第二批20件，第三批50件。由此可見(jiàn)，該商品的成本流轉(zhuǎn)與實(shí)物流轉(zhuǎn)是一致的，但在實(shí)際工作中，這種一致的情況非常少見(jiàn)。因?yàn)椋髽I(yè)的存貨進(jìn)出量很大，存貨的品種繁多，存貨的單位成本多變，難以保證各種存貨的成本流轉(zhuǎn)與實(shí)物流轉(zhuǎn)相一致。由于同一種存貨盡管單價(jià)不同，但均能滿足銷售或生產(chǎn)的需要，在存貨被銷售或耗用后，毋需逐一辨別哪一批實(shí)物被發(fā)出，哪一批實(shí)物留作庫(kù)存，使得成本的流轉(zhuǎn)順序和實(shí)物的流轉(zhuǎn)順序可以分離。只要按照不同的成本流轉(zhuǎn)程序確定已發(fā)出存貨的成本和庫(kù)存存貨的成本即可。這樣，就出現(xiàn)了存貨的流轉(zhuǎn)假設(shè)。
二、發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法
采用某種存貨成本流轉(zhuǎn)的假設(shè)，在期末存貨與發(fā)出存貨之間分配成本，就產(chǎn)生了不同的確定發(fā)出存貨成本的方法，即發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法。存貨的計(jì)價(jià)方法包括：先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法、后進(jìn)先出法、個(gè)別計(jì)價(jià)法等。對(duì)于不能替代使用的存貨，以及為特定項(xiàng)目專門購(gòu)入或制造的存貨，一般應(yīng)當(dāng)采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。
1.先進(jìn)先出法
先進(jìn)先出法是以先購(gòu)入的存貨先發(fā)出這樣一種存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)假設(shè)為前提，對(duì)發(fā)出存貨和結(jié)余存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)的一種方法。采用先進(jìn)先出法，期末存貨成本比較接近現(xiàn)行的市場(chǎng)價(jià)值。
2.加權(quán)平均法
加權(quán)平均法是本期一次加權(quán)平均法，指以本期全部進(jìn)貨數(shù)量加期初存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)，除本期全部購(gòu)進(jìn)貨成本加期初存貨成本，計(jì)算出存貨的加權(quán)平均單位成本。實(shí)際加權(quán)平均成本按數(shù)學(xué)說(shuō)就是求一個(gè)平均值，用平均值(平均單價(jià))來(lái)計(jì)算本期發(fā)出存貨及結(jié)余存貨的價(jià)值。
3.移動(dòng)平均法
移動(dòng)平均法又稱移動(dòng)加權(quán)平均法，指本次進(jìn)貨的成本加原庫(kù)存存貨的成本，除以本次進(jìn)貨數(shù)量加原有存貨數(shù)量，據(jù)以計(jì)算加權(quán)單位，并對(duì)發(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)。是一種按次計(jì)算發(fā)出存貨成本的存貨計(jì)價(jià)方法。
4.后進(jìn)先出法
后進(jìn)先出法是以后購(gòu)入的存貨先發(fā)出這樣一種存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)假設(shè)為前提，對(duì)發(fā)出存貨和結(jié)余存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)的一種方法。采用后進(jìn)先出法，本期銷售成本比較接近現(xiàn)行的市場(chǎng)價(jià)值。
三、影響存貨后進(jìn)先進(jìn)法暫時(shí)無(wú)法使用的原因
1.日常核算工作量大
后進(jìn)先出法是基于單個(gè)存貨而言的，因此又叫“單項(xiàng)后進(jìn)先出法”。在實(shí)際應(yīng)用中它是按不同品種、規(guī)格分別設(shè)置明細(xì)賬戶進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，因此必須詳細(xì)記錄每一項(xiàng)存貨在每一會(huì)計(jì)期間的購(gòu)入量和購(gòu)入成本以及相應(yīng)會(huì)計(jì)期間期初存貨中每項(xiàng)存貨的數(shù)量和金額。如果一個(gè)企業(yè)的存貨品種、規(guī)格繁多且各自有不同的購(gòu)價(jià)時(shí)，利用單項(xiàng)后進(jìn)先出法核算這些存貨的發(fā)出成本和結(jié)存金額時(shí)工作量就相當(dāng)大。從成本與效益的角度考慮，使得存貨的后進(jìn)先出法不適合在使用。當(dāng)然此條影響對(duì)先進(jìn)先出法也存在，工作量可以通過(guò)按存貨類別核算加以解決。
2.成本流轉(zhuǎn)與實(shí)物流轉(zhuǎn)不一致
由于后進(jìn)先出法是根據(jù)后購(gòu)進(jìn)的存貨先發(fā)出這一實(shí)物流轉(zhuǎn)假設(shè)為前提進(jìn)行核算，實(shí)際工作中大多數(shù)企業(yè)都是先購(gòu)進(jìn)的存貨先出庫(kù)，這樣就與后進(jìn)先出法成本流轉(zhuǎn)不一致。因?yàn)槎鄶?shù)行業(yè)都涉及技術(shù)更新快、產(chǎn)品容易滯后等因素，所以一般都先使用先購(gòu)進(jìn)的存貨。如電子業(yè)、制造業(yè)(非大型制造業(yè))等。由于當(dāng)今社會(huì)商品品種、技術(shù)、型號(hào)等更新較快，先購(gòu)進(jìn)的商品可能只適合一批或幾批產(chǎn)品，所以一般先購(gòu)進(jìn)的存貨先出庫(kù)。還有的行業(yè)購(gòu)進(jìn)商品不易存放，所以先購(gòu)進(jìn)存貨也先出庫(kù)。如食品業(yè)一般食品都有保質(zhì)期，所以商家一般會(huì)先出售先購(gòu)入的商品。因此后進(jìn)先出法成本流轉(zhuǎn)與實(shí)物流轉(zhuǎn)不一致，使得存貨的后進(jìn)先出法暫時(shí)不適合中國(guó)現(xiàn)段的經(jīng)濟(jì)。
3.經(jīng)濟(jì)對(duì)后進(jìn)先出法的影響因素
首先，近幾年中國(guó)貸款總額不斷增加，尤其是央行強(qiáng)調(diào)要大力發(fā)揮直接融資和民間融資的作用，釋放出將執(zhí)行旨在擴(kuò)大信貸渠道、增加資金供給能力、適當(dāng)增加信貸投放總量。那么貸款增加所需貨幣資金就得增加貨幣的發(fā)行量。還有，近幾年股市火爆引發(fā)上市公司融資熱潮，債券市場(chǎng)規(guī)模也迅速擴(kuò)大，也會(huì)引起貨幣發(fā)行量的增加。其次，還有中國(guó)居民收入也逐年遞增，都會(huì)引起貨幣發(fā)行量的增加。貨幣發(fā)行量增加會(huì)引起物價(jià)上漲及貨幣貶值；在有，近十年物價(jià)水平不斷上漲，還有近幾年房地產(chǎn)熱使得房?jī)r(jià)高漲不落等因素，也使得產(chǎn)生人民幣對(duì)外升值對(duì)內(nèi)貶值的結(jié)果。貨幣發(fā)行量增加及物價(jià)上漲都使得我國(guó)經(jīng)濟(jì)有通貨膨脹的趨勢(shì)。采用后進(jìn)先出法在通貨膨脹物價(jià)上漲時(shí)，企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)和庫(kù)存存貨價(jià)值會(huì)較低。因?yàn)椋飪r(jià)上漲企業(yè)新購(gòu)進(jìn)的存貨價(jià)值較高，而企業(yè)采用后購(gòu)進(jìn)的存貨先出庫(kù)，就造成先購(gòu)入的存貨為期末存貨，那么企業(yè)期末存貨結(jié)余額就較低，企業(yè)當(dāng)期銷售成本就較高，當(dāng)期利潤(rùn)也就較低。在物價(jià)不斷上漲時(shí)，企業(yè)如果要保證一定的利潤(rùn)水平，而成本又不斷的上漲，就只能增加銷售價(jià)格。長(zhǎng)此以往只能加大通貨膨脹的速度，所以存貨后進(jìn)先出法暫時(shí)不合現(xiàn)階段中國(guó)的經(jīng)濟(jì)。
4.后進(jìn)先出法對(duì)報(bào)表數(shù)據(jù)及指標(biāo)的影響
企業(yè)是以持續(xù)經(jīng)營(yíng)為前提，一般存續(xù)期不只一個(gè)會(huì)計(jì)期間，
而是在多個(gè)會(huì)計(jì)期間經(jīng)營(yíng)。由于近年物價(jià)的不斷上漲，使得采用后進(jìn)先出法的企業(yè)，在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的近幾個(gè)會(huì)計(jì)期間少計(jì)存貨結(jié)余額、多計(jì)銷售成本、少計(jì)利潤(rùn)、少計(jì)所得稅；而以后幾個(gè)會(huì)計(jì)期間多計(jì)存貨結(jié)余額、少計(jì)銷售成本、多計(jì)利潤(rùn)、多計(jì)所得稅。從持續(xù)經(jīng)營(yíng)整體看，所有會(huì)計(jì)期間存貨結(jié)余總額、銷售成本總額、利潤(rùn)總額、所得稅總額，不會(huì)因?yàn)椴捎煤筮M(jìn)先出法而有所變化。除非企業(yè)沒(méi)有長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)的打算，一般企業(yè)不會(huì)因?yàn)榍捌谏倮U稅，而后期多繳稅而使用后進(jìn)先出法。由于企業(yè)采用不同的存貨計(jì)價(jià)方法，可以使得企業(yè)前后各期的報(bào)表數(shù)據(jù)及指標(biāo)有所不同。使得一些上市公司為籌集資金，而采用存貨計(jì)價(jià)方法來(lái)體現(xiàn)報(bào)表，從而達(dá)到籌集短期資金流的問(wèn)題。那么從總體看先進(jìn)先出法前期多繳稅、后期少繳稅，也不會(huì)使整體數(shù)額發(fā)生變化。但由于一般企業(yè)購(gòu)入的存貨都是先購(gòu)入先出庫(kù)。即成本流轉(zhuǎn)與實(shí)物流轉(zhuǎn)是一致的，所以先進(jìn)先出法還是與事實(shí)相符的。由于物價(jià)不斷上漲，企業(yè)采用后進(jìn)先出法對(duì)當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表的數(shù)據(jù)都有影響。對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響，體現(xiàn)在由于當(dāng)期結(jié)余存貨的減少，從而使當(dāng)期流動(dòng)資產(chǎn)減少、資產(chǎn)總額減少。對(duì)利潤(rùn)表的影響，體現(xiàn)在由于當(dāng)期銷售成本的增加，從而使當(dāng)期稅前利潤(rùn)減少、所得稅減少、利潤(rùn)分配減少。由于后進(jìn)先出法影響報(bào)表各數(shù)據(jù)，從而對(duì)當(dāng)期財(cái)務(wù)指標(biāo)也有影響。
(1)流動(dòng)比率=流動(dòng)資產(chǎn)／流動(dòng)負(fù)債，由于存貨結(jié)余減少，使得流動(dòng)資產(chǎn)減少，從而流動(dòng)比率也有所減少。
(2)存貨周轉(zhuǎn)率=本年銷售成本／[(年初存貨結(jié)余+年末存貨結(jié)余)／2]，由于本年銷售成本增加，且由于物價(jià)上漲存貨結(jié)余不斷減少，使得存貨周轉(zhuǎn)率變快。
(3)流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率=本年銷售收入／[(年初流動(dòng)資產(chǎn)+年末流動(dòng)資產(chǎn))／2]，由于存貨結(jié)余不斷減少，使得流動(dòng)資產(chǎn)減少，從而使流動(dòng)資產(chǎn)周率變快。
(4)總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率=本年銷售收入／[(年初資產(chǎn)總額+年末資產(chǎn)總額)／2]，由于存貨結(jié)余不斷減少，使得資產(chǎn)總額減少，從而使總資產(chǎn)周率變快
(5)資產(chǎn)負(fù)債率=負(fù)債總額／資產(chǎn)總額，由于資產(chǎn)總額減少，使得資產(chǎn)負(fù)債率增加
(6)已獲利息倍數(shù)=息稅前利潤(rùn)／利息費(fèi)用=(利潤(rùn)總額+利息費(fèi)用)／利息費(fèi)用，由于存貨結(jié)余不斷減少，使得利潤(rùn)總額不斷減少，從而使已獲利息倍數(shù)減少。
(7)銷售凈利率=凈利潤(rùn)／本年銷售收入，由于利潤(rùn)的不斷減少，使得銷售凈利率減少。
(8)凈資產(chǎn)收益率=凈利潤(rùn)／[(年初凈資產(chǎn)+年末凈資產(chǎn))／2]，由于利潤(rùn)的不斷減少，使得凈資產(chǎn)收益率減少。
(9)綜合指標(biāo)：權(quán)益凈利率=資產(chǎn)凈利率*權(quán)益乘數(shù)
=銷售凈利率*資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率*產(chǎn)權(quán)比
=凈利潤(rùn)／[(年初凈資產(chǎn)+年末凈資產(chǎn))／2]=凈利潤(rùn)／平均凈資產(chǎn)
由于凈利潤(rùn)減少，使得權(quán)益凈利率也有所減少。(即權(quán)益凈利率與凈資產(chǎn)收益率為同一指標(biāo))
一、利用銷售結(jié)算方式進(jìn)行籌劃
企業(yè)銷售商品時(shí)，可以采用現(xiàn)銷、賒銷和分期收款等銷售方式，不同的銷售方式?jīng)Q定了不同的銷售收入結(jié)算方式，使得收入確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)也不一樣，從而影響了納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間。因此合理確定銷售商品的收入的實(shí)現(xiàn)是稅收籌劃的重點(diǎn)。如直接收款結(jié)算方式銷售貨物的，無(wú)論貨物是否發(fā)出，收入確認(rèn)時(shí)間是銷貨款或拿到相關(guān)憑據(jù)并把提貨單交給客戶的當(dāng)天、采用賒銷和分期收款結(jié)算方式銷售貨物的，均以合同約定的收款日期作為企業(yè)收入的確認(rèn)時(shí)間。
在實(shí)際工作中，企業(yè)利用賒銷和分期收款結(jié)算方式可以使法律規(guī)定的銷售收入確認(rèn)時(shí)間晚于于企業(yè)實(shí)際收到收入的時(shí)間，將其收入確認(rèn)的時(shí)間遞延至次年，實(shí)現(xiàn)延期納稅，延期納稅雖然不能減少納稅人的納稅總額，但相當(dāng)于得到一筆無(wú)息貸款，可以增加納稅人本期的現(xiàn)金流量，擴(kuò)大了流動(dòng)資本。同時(shí)還可以帶來(lái)資金的時(shí)間價(jià)值，相對(duì)節(jié)減稅收。
二、利用存貨計(jì)價(jià)方法進(jìn)行籌劃
企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定存貨計(jì)價(jià)方法有多種，如先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法等。存貨計(jì)價(jià)方法主要影響當(dāng)期結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本，從而影響當(dāng)期應(yīng)納稅所得額的確定。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自己的實(shí)際情況利用存貨計(jì)價(jià)方法開(kāi)展避稅籌劃時(shí)，必須考慮企業(yè)自身及所處環(huán)境及物價(jià)波動(dòng)等因素的影響。應(yīng)注意以下三點(diǎn)：
1.考慮市場(chǎng)物價(jià)變化趨勢(shì)因素的影響
（1）在物價(jià)持續(xù)下降的情況下，則應(yīng)選擇先進(jìn)先出法對(duì)企業(yè)存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)。因?yàn)槲飪r(jià)持續(xù)下降時(shí)，采用先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，增加本期銷售成本，從而減少企業(yè)當(dāng)期收益，從而減輕企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)。雖然企業(yè)整體所交的所得稅沒(méi)有少，但可以使企業(yè)前期少交所得稅，實(shí)際上有利于企業(yè)擁有更多的流動(dòng)資金，減輕企業(yè)的現(xiàn)金壓力。
（2）在物價(jià)上下波動(dòng)的情況下，則應(yīng)采用加權(quán)平均法或移動(dòng)平均法對(duì)存貨計(jì)價(jià)。因?yàn)樵诖尕浫霂?kù)價(jià)格上下波動(dòng)的情況下，采用上述方法，會(huì)使各期利潤(rùn)較為均衡，以避免因各期利潤(rùn)忽高忽低造成企業(yè)各期應(yīng)納所得稅額上下波動(dòng)，增加企業(yè)安排應(yīng)用資金的難度。
2.考慮企業(yè)的不同盈虧狀態(tài)
（1）盈利企業(yè)：為了少繳所得稅，其存貨成本應(yīng)當(dāng)最大限度的進(jìn)行稅前抵扣，因此應(yīng)該選擇使本期銷售成本最大化的方法，以減少當(dāng)期利潤(rùn)，降低應(yīng)納稅所得額。
（2）虧損企業(yè)：其選擇的計(jì)價(jià)方法必須與其虧損彌補(bǔ)情況相結(jié)合考慮，應(yīng)該在不能得到或者完全不能得到稅前彌補(bǔ)的虧損年的銷售成本盡可能的降低，使其延遲到以后能夠完全得到彌補(bǔ)的時(shí)期，這樣才能最大限度的保證成本抵稅效果的發(fā)揮。
3.考慮不同企業(yè)的稅收政策
（1）享受稅收優(yōu)惠政策的企業(yè)：企業(yè)獲得的利潤(rùn)越多，其享受的減免稅額也就越多，因此應(yīng)該在減免稅優(yōu)惠期間選擇存貨成本最小化的計(jì)價(jià)方法，減少當(dāng)期存貨成本，增加利潤(rùn)來(lái)得到更多的減免稅額。
（2）未享受稅收優(yōu)惠政策的企業(yè)或者處于非稅收優(yōu)惠期間的企業(yè)：應(yīng)該選擇存貨成本最大化的計(jì)價(jià)方法來(lái)降低應(yīng)納稅所得額，降低稅負(fù)。與此同時(shí)，應(yīng)注意到企業(yè)存貨計(jì)價(jià)法一旦選擇很難變更，確實(shí)需要變更的，應(yīng)當(dāng)在下一納稅年度開(kāi)始前報(bào)主管稅務(wù)主機(jī)備案，同時(shí)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，在會(huì)計(jì)報(bào)表中注明變更內(nèi)容。
三、利用固定資產(chǎn)折舊進(jìn)行籌劃
固定資產(chǎn)的價(jià)值通過(guò)折舊形式轉(zhuǎn)移到成本費(fèi)用中，折舊作為成本的重要組成部分，起到了稅盾的重要作用。折舊的多少，直接關(guān)系到成本的大小，利潤(rùn)的高低，及應(yīng)納稅額的多少。
1.固定資產(chǎn)折舊年限的選擇
固定資產(chǎn)的折舊限取決于固定資產(chǎn)的使用年限。使用年限是一個(gè)預(yù)計(jì)的經(jīng)驗(yàn)值，因而折舊年限的選擇具有一定的彈性，這為納稅籌劃提供了可能性。應(yīng)該分情況來(lái)選擇折舊年限，并不是折舊年限越短越好。對(duì)于處于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期但未享受稅收優(yōu)惠待遇的企業(yè)來(lái)說(shuō)，縮短固定資產(chǎn)折舊年限，有利于加速成本回收，可以使企業(yè)后期成本費(fèi)用前移，前期利潤(rùn)后移，從而獲取延期納稅的好處。對(duì)于享有減免稅收優(yōu)惠待遇，如果縮短折舊年限，則可能將折舊費(fèi)用提前到減免稅期間，減少企業(yè)享受稅收的優(yōu)惠待遇，此時(shí)應(yīng)延長(zhǎng)折舊年限，將計(jì)提的折舊遞延到減免稅期滿后再計(jì)入成本，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。同時(shí)需要注意的是，稅法固定了對(duì)固定資產(chǎn)的最低折舊年限，稅收籌劃不能突破最低折舊年限的要求。
2.固定資產(chǎn)折舊方法的選擇
關(guān)鍵詞：社會(huì)平均勞動(dòng)生產(chǎn)率 歷史成本 公允價(jià)值 通貨膨脹
一、概述
（一）歷史成本
歷史成本指資產(chǎn)在其取得時(shí)為它所支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物的金額。二十世紀(jì)初，國(guó)際市場(chǎng)貨幣基本穩(wěn)定，社會(huì)平均勞動(dòng)生產(chǎn)率提高速度較慢，通貨膨脹率十分低下，在這種情況下，歷史成本原則得到了很好發(fā)展，開(kāi)始占據(jù)主導(dǎo)地位的計(jì)量模式并一直沿用至今。
（二）公允價(jià)值
一直以來(lái)，不同組織對(duì)公允價(jià)值的定義也各有不同。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)將其定義為熟悉情況的、不關(guān)聯(lián)的各方當(dāng)事人自愿據(jù)以進(jìn)行資產(chǎn)交換或負(fù)債清償?shù)慕痤~。我國(guó)財(cái)政部定義公允價(jià)值為在公平交易中，熟悉情況的雙方，自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。
二、歷史成本計(jì)價(jià)方法和公允價(jià)值計(jì)價(jià)方法的優(yōu)點(diǎn)
（一）歷史成本計(jì)價(jià)方法
歷史成本之所以一直沿用至今，始終在會(huì)計(jì)計(jì)量中占據(jù)著中心地位，主要由于它的一些決定性優(yōu)點(diǎn)。第一，歷史成本是買賣雙方在市場(chǎng)上通過(guò)交易客觀地確定的，它不是人們主觀確定的，因此具有客觀可靠性。第二，歷史成本具有可檢驗(yàn)性，因?yàn)樗薪灰讜r(shí)留下的原始憑證作為依據(jù)。第三，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，歷史成本最容易取得，而不像其他計(jì)量方式獲取的成本較高。第四，費(fèi)用以資產(chǎn)的實(shí)際耗費(fèi)計(jì)量，收入是以銷售產(chǎn)品的實(shí)際交易價(jià)格計(jì)量，企業(yè)收入與費(fèi)用的配比和收益的確認(rèn)都是建立在實(shí)際交易基礎(chǔ)上的，從而可以避免歪曲經(jīng)營(yíng)收益。第五，歷史成本計(jì)價(jià)無(wú)須經(jīng)常調(diào)整賬目，可防止隨意改變會(huì)計(jì)記錄，維護(hù)會(huì)計(jì)信息的可靠性。
（二）公允價(jià)值計(jì)價(jià)方法
公允價(jià)值的以下優(yōu)點(diǎn)造成對(duì)傳統(tǒng)計(jì)量方法構(gòu)成威脅和挑戰(zhàn)：第一，公允價(jià)值計(jì)量屬性能夠滿足信息使用者的決策需求。第二，公允價(jià)值計(jì)量屬性能更真實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果，因?yàn)閷?duì)收入和成本、費(fèi)用同時(shí)采用公允價(jià)值計(jì)量屬性更科學(xué)合理。第三，推廣公允價(jià)值的計(jì)量有利于我國(guó)企業(yè)的資本保全。當(dāng)企業(yè)耗費(fèi)的生產(chǎn)能力采用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，不管是何時(shí)耗費(fèi)的生產(chǎn)能力，一律按現(xiàn)行市價(jià)或未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)量，則計(jì)量得出的金額，即使是在物價(jià)上漲的環(huán)境下，也可在現(xiàn)時(shí)情況下購(gòu)回原來(lái)相應(yīng)規(guī)模的生產(chǎn)能力，企業(yè)的實(shí)物資本得到保全。
三、目前歷史成本和公允價(jià)值計(jì)量模式在我國(guó)的運(yùn)行狀況
2006年我國(guó)頒布修訂的企業(yè)會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則第九章規(guī)定了5種普遍認(rèn)可的計(jì)量屬性，即：歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)成本、現(xiàn)值和公允價(jià)值。歷史成本和公允價(jià)值作為其中的兩種一直廣受爭(zhēng)議。目前我國(guó)已的38個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中涉及會(huì)計(jì)要素計(jì)量的有30個(gè)，在這30個(gè)涉及會(huì)計(jì)要素計(jì)量的準(zhǔn)則中有17個(gè)程度不同地運(yùn)用了公允價(jià)值計(jì)量屬性，說(shuō)明我國(guó)對(duì)公允價(jià)值的引用范圍非常之廣。然而我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定：“企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)采用歷史成本。”強(qiáng)調(diào)了歷史成本計(jì)量屬性在我國(guó)會(huì)計(jì)計(jì)量中的主導(dǎo)地位。我國(guó)在堅(jiān)持以歷史成本計(jì)量為基礎(chǔ)的前提下，引入公允價(jià)值及其他會(huì)計(jì)計(jì)量屬性。
四、歷史成本計(jì)價(jià)方法和公允價(jià)值計(jì)價(jià)方法應(yīng)用分析
歷史成本和公允價(jià)值在一定條件下是一致的。當(dāng)市場(chǎng)不發(fā)生通貨膨脹時(shí)公允價(jià)值與歷史成本的背離就不會(huì)嚴(yán)重體現(xiàn)，公允價(jià)值計(jì)價(jià)方法下的價(jià)值與歷史成本計(jì)價(jià)方法下的價(jià)值接近，計(jì)價(jià)結(jié)果一致。 而通貨膨脹事實(shí)上是存在的，需要將兩者分離開(kāi)來(lái)分析。
依據(jù)可靠性的要求，歷史成本無(wú)疑是最理想的計(jì)量模式，需要注意的是，歷史成本的可靠性也是相對(duì)的。它只能反映過(guò)去交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)點(diǎn)的信息，不僅不能反映未來(lái)發(fā)展?fàn)顩r而且同市場(chǎng)價(jià)格的變動(dòng)毫無(wú)聯(lián)系，它不能考慮到在社會(huì)平均生產(chǎn)率提高的條件下由通貨膨脹帶來(lái)的價(jià)格變動(dòng)因素。這大大降低了歷史成本的可靠性。
從會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性考慮，公允價(jià)值當(dāng)然比歷史成本優(yōu)越。按公允價(jià)計(jì)價(jià)方法能把以前期間的資產(chǎn)持有損益單獨(dú)予以揭示，則更能有效地提高會(huì)計(jì)信息的可預(yù)測(cè)性。不過(guò)，公允價(jià)值在在我國(guó)確認(rèn)計(jì)量必須滿足以下三個(gè)條件：（1）信息公開(kāi)，雙方對(duì)于交易對(duì)象所了解的信息是對(duì)稱的；（2）雙方自愿，若沒(méi)有相反的證據(jù)表明所進(jìn)行的交易是不公正的或處于非自愿的，市場(chǎng)交易價(jià)格即為資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值；（3）對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行公平交易。而在不存在市場(chǎng)交易價(jià)格的情況下，作為估計(jì)公允價(jià)值的現(xiàn)值技術(shù)在會(huì)計(jì)計(jì)量中是很難操作的。也就是說(shuō)，公允價(jià)值的理論價(jià)值很高，但是使用成本也很高。
五、總結(jié)
通過(guò)以上各方面對(duì)二者的分析，在歷史成本和公允價(jià)值計(jì)量模式的選擇上，我的主張是，在采用歷史成本計(jì)價(jià)方法作為基礎(chǔ)的同時(shí)，兼行公允價(jià)值計(jì)價(jià)方法。歷史成本計(jì)價(jià)方法的可靠性依然可以給我國(guó)現(xiàn)行的計(jì)量模式帶來(lái)有效價(jià)值。公允價(jià)值是建立在比較發(fā)達(dá)、完善的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的，考慮我國(guó)市場(chǎng)化程度還較低，會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高，這些都限制了公允價(jià)值的大范圍推廣與運(yùn)用，但公允價(jià)值的理論價(jià)值很高，實(shí)行的必要性也很強(qiáng)。我相信，我國(guó)的市場(chǎng)化程度在未來(lái)會(huì)有很大的進(jìn)步，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度將會(huì)更加完善，會(huì)計(jì)人員及單位領(lǐng)導(dǎo)素質(zhì)也將會(huì)有所提高，到時(shí)候公允價(jià)值在我國(guó)會(huì)計(jì)計(jì)量中將發(fā)揮更加重要的作用。
參考文獻(xiàn)：
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